第一章 柬埔寨经济概况
1.1 近年经济发展情况
柬埔寨的法定货币为柬埔寨瑞尔（以下简称“瑞尔 ”）。在柬 埔寨，商业交易的支付可以通过授权银行在居民和非居民之间自由 进行。超过 1 万美元的资金在转账前必须向柬埔寨国家银行申报。
据柬埔寨政府统计，随着柬埔寨新冠肺炎疫情得到有效控制， 经济活动逐渐恢复，2021 年柬埔寨的经济增长率为 2.4% 。2022 年 柬埔寨的经济增长率为 5.4% 。据柬埔寨政府预测，2023 年柬埔寨 经济增长率将达 6.6%。
近年来，柬埔寨继续保持稳定的政治经济环境，积极融入区域 和次区域合作，重点参与区域连通计划的软硬设施建设，加大吸引 投资，特别是私人领域参与国家建设，通过“ 四架马车”（农业、 以纺织和建筑为主导的工业、旅游业和外国直接投资）拉动经济稳 步前行。
表 1 2013-2022 年柬埔寨宏观经济数据
|
年份 |
GDP 总额（亿美元） |
GDP 增长率（%） |
人均 GDP（美元） |
|
2013 |
161.6 |
7.4 |
1,036 |
|
2014 |
173.1 |
7.1 |
1,122 |
|
2015 |
185.2 |
7.0 |
1,228 |
|
2016 |
198.2 |
7.0 |
1,300 |
|
2017 |
211.9 |
6.9 |
1,434 |
|
2018 |
227.4 |
7.3 |
1,563 |
|
2019 |
268.0 |
7.1 |
1,679 |
|
2020 |
267.1 |
-1.9% |
1,683 |
|
2021 |
286.4 |
2.4% |
1,730 |
|
2022 |
296.0 |
5.4% |
1,785 |
柬埔寨实行开放的自由市场经济政策，经济活动高度自由化。 根据美国传统基金会公布的《2021 年度经济自由度指数》排名，柬埔寨居第 118 位。《2022 年度经济自由度指数》排名中，柬埔寨居 第 106 位 ，较上年上升 12 位 。根据联合 国世界知识产权组织 （WIPO）发布的 2022 年全球创新指数排名，柬埔寨在 132 个经济 体中排名第 97 名 。根据《2023 世界幸福报告》排名，2020 年至 2022 年间，柬埔寨在 137 个国家和地区中综合排名居第 115 位。
外来投资方面，2021 年全年柬埔寨共批准新投资项目和扩大投 资项目 169 个，同比下降 29%。批准投资额 43.55 亿美元，同比下 降 47.2%。根据柬埔寨发展理事会发布的信息，其 2022 年度批准了 186 个新投资项目，协议投资额 40.32 亿美元。其中中国在柬埔寨 的投资达 16.94 亿美元， 占总投资额的 42%，是柬埔寨最大的投资 来源国。
出口贸易方面，保持持续增长。据柬埔寨海关总署统计数据显 示 ，柬埔寨 2021 年全年对外 贸 易额 464.2 亿美元 ， 同 比增长 26.1%。其中，进口贸易额 284.1 亿美元，同比增长 48.1%。2022 年 柬埔寨进出口贸易总额 524.25 亿美元，同比增长 9.2%，其中出口 224.83 亿美元，同比增长 16.4%；进口 299.42 亿美元，同比增长 4.3%。出口的主要商品有成衣和相关布制品配件、成衣和非针织布 制品配件、电器设备及相关配套产品、皮具和毛具、鞋袜和相关产 品等；进口的主要商品有石油和冶炼产品、针织产品、车辆、机器 设备和太阳能板及配件、机器设备和电力设备及其配件、塑料原材 料和塑料制品及橡胶制品等。
金融方面，2021 年银行和小额贷款机构贷款总额达 457 亿美 元，存款总额增至 385 亿美元，增长 15.4%，总资产增至 682 亿美 元，增长 16%。根据柬埔寨国家银行年度报告，截至 2022 年 12 月 31 日，银行领域（不包括小额贷款机构）存款总额达 386 亿美元， 较 2021 年增长 9.9%； 贷款总额达 460 亿美元 ，较 2021 年增长 19.3%。截至 2023 年 1 月，国内银行领域存款增至 427 亿美元，而 贷款则增至 550 亿美元。
1.2 支柱和重点行业
柬埔寨经济产业可简略地划分为三类：农业、工业（主要是纺 织服装产业和建筑业）、服务业（主要是旅游业）。
（1）农业
农业是柬埔寨国民经济的第一大支柱产业。柬埔寨农业资源丰 富、 自然条件优越、劳动力充足、市场潜力较大、农业经济效益良 好。此外，柬埔寨历届政府都高度重视农业发展，将农业列为优先 发展的领域，柬埔寨农业发展前景广阔。根据中国商务部统计，农 业领域 2021 年 GDP 增长率为 1.4%，2022 年 GDP 增长率为 0.7%。
（2）工业
纺织服装产业和建筑业是柬埔寨工业的两大支柱产业。柬埔寨 充分利用美国、欧盟和日本等 28 个国家（地区）给予柬埔寨的普惠 制待遇（GSP）等优惠政策，凭借当地劳动成本低廉的优势，积极吸 引外资投入制衣和制鞋业。纺织服装业既是柬埔寨工业的支柱，又 为柬埔寨提供就业、消减贫困和保持社会稳定发挥了重要作用。根 据中国商务部统计，工业领域 2021 年 GDP 增长率为 5.7%，2022 年 GDP 增长率为 9%。
（3）旅游业
柬埔寨是旅游资源十分丰富的国家。旅游业的发展将继续带动 金融、交通运输、酒店、餐饮和服务业等相关产业的发展，成为未 来柬埔寨经济的重要支柱和收入来源。据柬埔寨旅游部数据显示， 2021 年柬埔寨共接待外国游客 19.65 万人次，同比下降 85%，旅游 收入 1.84 亿美元，同比下降 82%，对 GDP 的贡献率为 1.8%。2022 年全柬共接待外国游客 227.66 万人次，同比增长 1058.6%，旅游收 入 14.15 亿美元，同比增长 669%，对国内生产总值贡献率约 3.6%。
1.3 经贸合作
中柬两国自 1958 年 7 月建交以来，双边经贸关系持续发展，尤 其是 1993 年柬埔寨政府成立后，两国经贸合作关系得到全面恢复和 发展。中国已成为柬埔寨第一大贸易伙伴、第一大进口来源地和第一大大米出口市场。据中国商务部亚洲司统计，2021 年，中柬双边 贸易额 136.7 亿美元，增长 43.1%； 中国对柬埔寨直接投资约 4.7 亿美元，减少 51%。2022 年，中柬双边贸易额约 145 亿美元，同比 增长 19%。2022 年前 11 个月，中国对柬埔寨非金融类直接投资达 6.9 亿美元，同比增长 32.7%。
1.4 投资政策
1.4.1 投资主管部门
柬埔寨发展理事会是唯一负责重建、发展和投资监管事务的一 站式服务机构，由柬埔寨重建和发展委员会和柬埔寨投资委员会组 成。该机构负责对全部重建、发展工作和投资项目活动进行评估和 决 策 ， 批 准 投 资 人 注 册 申 请 的 合 格 投 资 项 目 （ Qualified Investment Project, 以下简称 QIP），并颁发最终注册证书。
1.4.2 投资行业的规定
（1）鼓励类投资行业
柬埔寨政府鼓励投资的重点领域包括：创新和高科技产业；创 新和高竞争力的娱乐产业；供应链及物流产业；旅游业；农工业； 电子设备及技术产业；机械与机器产业；出口导向型产业；基础设 施及能源产业；数字产业；促进各省及农村发展的产业；环境保 护、创造就业机会的产业；促进卫生领域发展的产业；绿色能源及 有助于减缓气候变化的科技产业；在依法设立的特别开发区投资； 其他柬埔寨政府认为具有社会经济发展潜力的投资。
（2）限制类投资行业
限制或禁止柬埔寨和外籍实体从事的投资活动包括：神经及麻 醉物质生产及加工；使用国际规则或世界卫生组织禁止使用、影响 公众健康及环境的化学物质；生产有毒化学品、农药、杀虫剂及其 他产品；使用外国进口废料加工发电；森林法禁止的森林开发业 务；法律禁止的其他投资活动。
1.4.3 投资限制与保障
（1）对外国投资者的限制
1 用于投资活动的土地，其所有权需由柬埔寨籍自然人或直接 持有 51%以上股份的柬埔寨籍自然人或法人所有；
2 允许投资人以特许、无限期长期租赁和可续期短期租赁等方 式使用土地。投资人有权拥有地上不动产和私人财产，并以之作为 抵押品。
（2）投资保障
柬埔寨政府对投资者提供的投资保障包括：
1 除上述土地所有权外，对外资与内资基本给予同等待遇，所 有的投资者，不分国籍和种族，在法律面前一律平等；
2 除非涉及公共利益，柬埔寨政府不实行损害投资者财产的国 有化政策。若需要实行投资者财产国有化，则需满足不存在歧视、 可提供公平且可接受的补偿及遵守相关法律法规的要求；
3 已获批准的投资项目，柬埔寨政府不对其产品价格和服务价 格进行管制；
4 不实行外汇管制，允许投资者从银行系统购买外汇转往国 外，用以清算其与投资活动有关的财政债务；
5 经有关部门核查后，合格投资项目可根据法律法规临时聘用 外籍人士，并可在雇佣合同期间，为外籍人士及其配偶、子女申请 长期临时居留；
6 项目期间，合格投资项目投资者及其配偶、子女有权申请长 期临时居留；
7 合格投资项目有权申请工作许可；
8 合格投资项目有权申请产品等版权保护。
1.4.4 投资注意事项
在柬埔寨投资主要面临的投资风险包括：
（1）柬埔寨基础设施等硬件条件较差。水、电、交通、通讯等 基础设施条件落后，相关成本费用高，工人工资水平相比周边的越南、孟加拉等纺织服装业竞争对手较高且劳动力素质和效率较低；
（2）在柬埔寨投资劳动力密集型企业和从事劳务合作需要重视 工会组织及其活动。《柬埔寨劳工法》规定，工人可在企业设立工 会，工人和工会可以组织罢工活动；
（3）柬埔寨经济发展主要依赖外援和外资，但柬埔寨在二者发 生冲突时则常会“重援而轻资 ”，造成许多投资政策的制定和执行 过程中受到“外援 ”的左右；
（4）每年 5 月至 11 月是柬埔寨的雨季，全国普降暴雨，危及 人身和财产安全，投资者需随时关注最新动态，注意人身安全。
第二章 柬埔寨税收制度简介
2.1 概览
2.1.1 税制综述
柬埔寨实行全国统一的税收制度，并采取属地税制。 柬埔寨税法体系包括但不限于以下税种：
（1）所得税；
（2）工资税；
（3）增值税；
（4）关税；
（5）最低税；
（6）特定商品和服务税；
（7）租赁税；
（8）印花税；
（9）土地闲置税；
（10）车船税；
（11）酒店住宿税；
（12）公共照明税；
（13）财产税；
（14）登记注册税。
2.1.2 税收法律体系
1997 年颁布的《柬埔寨王国税法》和 2003 年颁布的《柬埔寨 王国税法修正法》为柬埔寨税收制度提供了法律依据。2004 年财经 部还颁布了《所得税部长令》，该部长令对于理解大多数柬埔寨税 收条例非常重要，因为它定义了其他税收条例的许多术语，即《所 得税部长令》 比《柬埔寨王国税法》更适用于多数条例。同时， 《商业法》《海关法》和《投资法》也是重要的法律文本，且在很 大程度上与税收事项相关。
2.1.3 最新税制变化
2022 年，柬埔寨对包括所得税、增值税等在内的税种进行了修 订，主要变更内容包括：
（1）所得税
1 为应对新冠肺炎疫情爆发，延续了对旅游业、航空业、影视 业等在规定时间内可享受的税收优惠政策；
2 明确了对上市公司的税收优惠政策；
3 明确了股息分配预征所得税的计算方式；
4 明确并规范了商业博彩企业的所得税纳税义务。
（2）增值税
1 新增了电子商务业务增值税纳税申报程序规定；
2 明确了增值税纳税调整的规则和程序；
3 新增了处置未用于生产经营的有形资产的增值税征税要求及 豁免条件。
（3）其他
1 新增了对于主动进行更正申报纳税人的税收优惠；
2 明确了对于 2022 年底未结清欠缴税款纳税人，柬埔寨税务 局有权采取的各项措施；
3 调整了在柬埔寨运营啤酒或非酒精饮料生产的工厂安装体积 测量装置的要求。
2.2 所得税
2.2.1 居民纳税人
2.2.1.1 判断标准及扣缴义务人
所得税又叫利得税。所得税适用于所有柬埔寨居民纳税人。居 民纳税人的定义为：
（1）任何长期在柬埔寨居住或纳税年度（12 个月）中超过 183 天居住在柬埔寨的个人；
（2）任何在柬埔寨境内开展商业活动和合作经营，或主营地在 柬埔寨的商业活动的法人；
（3）居民企业，但不包括合伙企业、独资企业。
2.2.1.2 征收范围
柬埔寨居民纳税人来源于国内和国外的所得收入，均为所得税 的征税对象，包括个人或公司从事任何经营活动时所取得的利润和 因投资活动所取得的利息、租金或其他合法取得的收入。
2.2.1.3 税率
所得税通常按照 20%的税率征收。以下特殊情况除外：
（1）石油天然气开采和天然资源勘探
石油天然气开采，天然资源勘探等包括木材、矿藏、黄金和宝 石开采所产生的利润按照 30%的税率征收。
（2）私营个体企业和普通合伙人
私营个体企业和普通合伙人按累进税率计算缴纳所得税，具体 见下表：
表 2 应纳税利润部分及税率
|
应纳税利润部分 |
税率 |
|
从 0 至 18,000,000（含）瑞尔 |
0% |
|
从 18,000,001 至 24,000,000（含）瑞尔 |
5% |
|
从 24,000,001 至 102,000,000（含）瑞尔 |
10% |
|
从 102,000,001 至 150,000,000（含）瑞尔 |
15% |
|
超过 150,000,000 瑞尔 |
20% |
（3）保险公司所得税
保险公司应依照下列规定缴纳所得税：
1 所收取的财产保险和财产再保险收入，按 5%的税率计算缴 纳所得税；
2 所收取的人寿保险、再保险或其他非财产保险的保险业务收 入，按 20%的税率计缴所得税。
（4）信用担保企业所得税
信用担保企业应按照下列规定缴纳所得税：
1 信用担保费收入，按 5%的税率征收；
2 除信用担保费收入以外的其他收入，按 20%的税率征收。
2.2.1.4 税收优惠
（1）合格投资项目
线上注册登记且经柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目可在 以下两类投资优惠方案中任选其一：
1 免税期优惠方案
根据行业及投资活动的实际情况，从合格投资项目首次盈利当 年起，即可享受 3 至 9 年的所得税免税优惠政策。所得税免税期 间，预缴所得税亦可享受免税。
免税期结束后，合格投资项目可按如下比例缴纳所得税：
A.免税期结束后两年，按应纳税额的25%缴纳所得税；
B.免税期结束后三至四年，按应纳税额的50%缴纳所得税； C.免税期结束后五至六年，按应纳税额的 75%缴纳所得税。
2 特殊折旧率方案
特殊折旧率指在合格投资项目购入新的或使用过的资产时，可 在将该资产投入制造或生产活动的当年，按照其成本的 40%加计折 旧，并在税前扣除。
- 自批准为合格投资项目之日起至多 9 年内，购入资产可享受 特殊折旧率；
- 自批准为合格投资项目之日起至多 9 年内，享受其他具体费 用至高 200%的税前加计扣除，不同行业和投资情况可税前加计扣除 的费用类型不同，具体费用类型由其他法律法规规定；
C.使用特殊折旧率期内，可免征预缴所得税。
除上述优惠方案外，合格投资项目可享受的其他税收优惠政策 包括：
1 针对部分费用（研发费用、人力资源开发费用等） 可按 150%税前加计扣除；
2 利润用于再投资，免征所得税；
3 分配红利不征税。
合格投资项目可通过购买、出售及合并等方式进行转让。如该转让符合相关法律法规，且已获得柬埔寨发展理事会或首都/省级投 资委员会的批准，该合格投资项目可继续享受相关税收优惠政策。
（2）针对中小企业的税收优惠政策
对于中小企业，如满足以下条件，可享受税收优惠政策：
1 中小企业必须已进行税务登记，或根据现行有效的法律及法 规，完成税务登记更新；
2 中小企业类型应属于所指定的优先行业；
3 中小企业应通过电子申报系统提交申请书或人工填写柬埔寨 税务局提供的相关申请材料，并根据申请方式通过电子申报系统打 印或前往柬埔寨税务局领取税收优惠证明；
4 中小企业应保存正确的会计账务处理记录，并按时申报和缴 纳月度及年度所得税；
5 位于中小企业园区与开发园区的中小企业。 中小型企业中属于优先行业的包括：
1 农业或农产品业；
2 食品生产及加工业；
3 非出口消费品制造业、废物回收和旅游产品制造业；
4 产成品、半成品及零部件制造业；
5 信息技术研究开发及其周边服务业。 上述中小型企业可享受如下税收优惠：
1 从新办企业税务注册登记之日起，或者从现有企业税务登记 更新之日起，免征 3 年所得税；
2 符合下列任一条件的，从新办企业税务注册登记之日起，或 者从现有企业税务登记更新之日起，免征 5 年所得税：
A.使用至少60%的当地原材料；
B.提高至少 20%的就业率；
C.坐落在中小型企业园区内。
3 对于财会系统软件、员工培训、技术技能培训的费用支出可 享受 200%加计扣除；
4 对于用于提高生产效率的设备或新技术的费用支出可享受150%加计扣除。
如果发生如下情况，中小企业所享受的税收优惠将会被取消， 且根据柬埔寨的法律和法规，该中小企业将被处以罚款：
1 不遵守纳税义务；
2 用于申请税收优惠的经营活动发生改变，不再属于指定的优 先行业经营活动范围；
3 未通知柬埔寨税务局的情况下，擅自修改企业经营地址或者 更换享受税收优惠的主体。
（3）针对上市公司的税收优惠政策
在柬埔寨证券交易所首次发行股票、债券，并在柬埔寨境内进 行自行申报的企业纳税人，可享受以下税收优惠：
1 若企业首次发行不少于企业 20%表决权的权益性证券或发行 不少于企业 20%总资产且其债务期限不少于 7 年的债券，在经柬埔 寨证券交易委员会批准后，该企业在发行日起前三年享受 50%的所 得税税收减免优惠；
2 企业首次发行少于企业 20%表决权的权益性证券或发行少于 企业 20%总资产的债券，将按照以下比例享受所得税税收减免优 惠：
可享受所得税税收优惠的比例=（已发行股票或已发行债券/具 有表决权的股票或总资产） ÷20.001%×50%；
该享受所得税税收减免优惠的比例适用于：
A.已发行的权益类证券不超过 200 亿瑞尔（约 500 万美元）的 企业；
B.已发行的债务类证券不超过 80 亿瑞尔（约 200 万美元）的企 业。
三年税收减免优惠期限具体规定如下：
1 纳税年度的前 6 个月内发行的权益类证券/债券，从权益类 证券/债券发行的纳税年度的开始享受税收优惠；
2 纳税年度的后 6 个月内发行的权益类证券/债券，从权益类 证券/债券发行的下一纳税年度开始享受税收优惠；
3 由柬埔寨财经部批准的任何特定期限。
在柬埔寨证券交易所首次发行权益类证券、债券的企业纳税 人，在经柬埔寨证券交易委员会批准后，可享受企业所得税、预提 所得税欠缴税款豁免。不同纳税人可享受欠缴税款豁免的期间如 下：
1 于主板上市的纳税人，其上市前 10 年至上市前 3 年的欠缴 税款可享受豁免；
2 于成长型市场上市的中小型企业，其上市前 10 年至前 2 年 的欠缴税款可享受豁免。
以上税收优惠不适用于免税期内的合格投资项目。
（4）针对教育机构的税收优惠政策[1]
柬埔寨教育机构在满足相关条件时，可享受的税收优惠包括：
1 在 2023 年底前暂停征收年营业额 1%的最低税；
2 在 2023 年底前暂停征收每月营业额 1%的预缴所得税；
3 支付的奖学金不计入所得税应纳税所得额，即以折扣后的学 费缴纳所得税；
4 以现金或者实物向非自行申报的居民纳税人支付与学生教育 直接相关的管理、咨询服务或类似服务的服务费用，免征预提所得 税；
5 向非自行申报的居民纳税人支付的利息，免征预提所得税；
6 向非居民支付的与学生教育直接相关的管理和技术服务费 用，免征预提所得税；
7 向非居民支付的利息和股息，免征预提所得税；
8 教育服务以及与教育服务相关联的服务和商品，包括向学生 提供餐饮和住宿，免征增值税。因此不得申请抵扣相关费用的进项 税额，但该服务费用可在所得税前扣除。
除上述税收优惠外，柬埔寨教育机构仍需承担以下税收义务：
1 按 20%税率计算缴纳所得税；
[1]因柬埔寨税务局出台了针对教育机构全税种的税收优惠，为便于陈述和展示，本节摘录 的税收优惠不包括除了所得税以外的其他税种。
2 向居民纳税人支付与学生教育没有直接相关的装修服务、工 程服务、建筑服务及其他服务的服务费用仍需缴纳 15%的预提所得 税，向非居民纳税人支付相应费用则需缴纳 14%的预提所得税；
3 向非自行申报的居民纳税人支付的租金和特许权使用费仍需 缴纳预提所得税；
4 向非自行申报的非居民纳税人支付特许权使用费、与使用不 动产相关的租金及其他收入，仍需缴纳 14%的预提所得税；
5 工资税、额外福利税及其他应纳税款；
6 在柬埔寨税务局进行税务登记；
7 按时向柬埔寨税务局提交月度和年度纳税申报表，并缴纳相 应税款；
8 根据现行有效法律法规维持良好纳税记录；
9 年营业额超过 40 亿瑞尔（约 100 万美元）的教育机构，需 要向柬埔寨税务局提交由独立审计师审计的财务报表；
10 为豁免预提所得税，教育机构需留存与其支付有关的发票或 其他支持性文件，并每月向柬埔寨税务局提交相关资料。
（5）应对暂停享受贸易最惠国待遇的税收优惠政策
针对在柬埔寨境内因受到暂停享受贸易最惠国政策影响的服饰 类、纺织类及鞋类（包括箱包）企业，纳税人需向柬埔寨税务局提 出申请，并在取得审批后，可享受以下税收优惠政策：
1 为准确计算所得税豁免金额，企业需要通过以下公式计算实 际受到暂停享受贸易最惠国待遇的影响：影响率=受影响的出口额/ 出口总值×100%；
2 基于上述影响率确定所得税豁免比例： A. 影响率为 20%至 40%：豁免 50%所得税；
- 影响率为 40%（含）至 100%：豁免 100%所得税。
3 当企业在向柬埔寨税务局提交所得税申报表时，为享受上述 所得税优惠政策，应提供相关证明或支持性文件详细说明其受到暂 停享受贸易最惠国待遇的影响。
（6）针对新冠肺炎疫情的税收优惠
针对新冠肺炎疫情所带来的影响，柬埔寨财经部扶持措施包 括：
1 旅游业
在柬埔寨税务局注册登记的符合条件的酒店、宾馆、餐厅和旅 行社可享受如下税收优惠：
- 在柬埔寨金边、暹粒、西哈努克、白马、磅湛、巴域和波贝 经营的酒店、宾馆、餐厅和旅行社，在 2022 年 1 月至 6 月期间，免 征月度应纳税款（例如预缴所得税、增值税、预提所得税、工资税 和附加福利税等）；
- 在柬埔寨金边、暹粒、西哈努克经营的酒店、宾馆、餐厅和 旅行社，可享受以下税收减免：
a.在 2022 年 7 月至 12 月期间，免征除增值税以外的其他月度 应纳税款；
b.上述企业免征 2022 年度所得税，但在 2023 年 3 月 31 日前， 应完成 2022 年度所得税申报。
- 在柬埔寨金边、暹粒、西哈努克经营的酒店、宾馆、餐厅和 旅行社，可继续暂不缴纳截至 2019 年的欠缴税款，且柬埔寨税务局 在 2022 年不对该欠缴税款征收罚款和滞纳金。
在免税期间，以上企业仍需每月通过电子申报系统按时进行有 关税款的申报。为进行税收管理，申报后将出具税单。
2 航空业
在柬埔寨注册和运营的航空公司， 自 2022 年 1 月至 6 月免征年 度最低税。
3 本地影视制作企业
本地影视制作企业在 2019 年至 2023 年期间取得的所得，暂不 征收所得税。
4 代扣代缴预提所得税优惠
降低银行和小额信贷机构向居民和非居民纳税人支付利息时应 代扣代缴的预提所得税税率：
- 存量贷款：2022 年及以后适用标准预提所得税税率（即，非 居民纳税人为 14%，居民纳税人为 15%）；
- 新发贷款：2022 年适用预提所得税税率 10%，2023 年及以后 适用标准预提所得税税率（即，非居民纳税人为 14%，居民纳税人 为 15%）。
2.2.1.5 应纳税所得额
（1）应税收入
下列是柬埔寨公民的应税收入项目：
1 由国内企业，或国内“转包 ”或是政府机构所支付的收入；
2 国内企业分配的红利；
3 来源于在柬埔寨境内提供服务（劳务）产生的收入；
4 由居民所支付的管理服务和技术服务的报酬。“管理服务 ” 指具有管理性质的所有服务，其管理职能包括（但不限于）人员招 聘、培训、管理、销售等；“技术服务 ”是指具有技术性质的所有 服务，此技术性质是指在开发或创造业务投入时所需要具备的技术 技能或知识，例如在以下领域中所涉及的服务：科学、物理学、医 学、牙科、药理学、法律、液压、生理学、艺术、教育、工程学、 建筑学、研究、会计学、经济学、福利、咨询服务等，“ 咨询服 务 ”是指与技术服务相关的专业或咨询服务；
5 来自在柬埔寨境内经营固定和非固定产业的收入；
6 由居民或非居民所控制的柬埔寨企业所支付的专利权、无形 资产使用费；
7 来自转让位于柬埔寨的产业或者转让在柬埔寨的固定资产， 或者转让融资租赁资产、投资资产、品牌、版权和外币所取得的收 入；
8 在柬埔寨境内因保险或再保险所取得的收入；
9 在柬埔寨的非居民纳税人，因转让其在柬埔寨的固定资产或 流动资产所取得的收入；
10 非居民通过其位于柬埔寨的常设机构所进行的业务而取得的 收入。
（2）不征税和免税收入
符合条件的以下收入不征或免征所得税：
1 由政府或政府机构取得的收入；
2 专为宗教、慈善、科学、文学或教育目的而运营的组织取得 的收入，其中这些组织的资产和收入未用于私人用途；
3 劳工组织、商会、工业或农业协会取得的收入，其中该收入 未用作任何股东或自然人的私人用途；
4 出售日常农业生产的农产品取得的收入。 日常生产是指不使 用任何工业手段（例如改造、保存和商业包装）的活动；
5 居民企业分配给另一家居民企业的股息。
（3）可扣除项目
被允许税前扣除的项目包括纳税人在该纳税年度内，为了使经 营活动持续发展，而支付的费用或产生的成本。支付或偿付给任何 企业单位的董事或经办人员、经销人员、纳税人及其家属或其他有 关联人员的租金、利息、赔偿或其他费用，只要所支付的款项属实 并有合理依据，可在纳税年度内税前扣除。具体包括：
1 利息支出
为了维持正常生产和经营所需支付的贷款利息可在纳税年度内 税前扣除。但利息支出不能超过纳税人该纳税年度净利润的总和或 非利息纯收入的 50%。除此之外，企业实际支付的利息支出，不超 过下列规定比例的部分，准予扣除：
A.对于非关联方贷款，利息扣除额不得超过借款时市场利率的 120%；
B.对于关联方贷款，利息扣除额不得超过借款时市场利率。
这里所指的非利息纯收入是指从营业收入总额中扣除净利润以 及各项允许扣除的成本费用（不含已支付的利息）后所得的金额。 不能被扣除的利息支出，可结转至下一个纳税年度内继续税前扣 除，最长可结转至未来五年。
关联方贷款满足如下条件的，可以根据贷款协议中双方协商的 利率确认利息支出，该利率不受独立交易原则的限制：
A.签订的贷款协议明确了借款和还款义务；
B.具备以下资料，能够对借款目的进行合理解释：
a.商业计划书；
b.借款时的或借款时预测的财务报表；
C.董事会的决议（适用于非单一成员的有限责任公司）。
企业收到关联方支付的预付款，如在一年内偿还，则不视为关 联方贷款。
2 有形资产的折旧
用于购置不动产和其他有形资产，更新机械设备的支出等，包 括购买不动产所产生的贷款利息和税金，可在纳税年度内记入特别 项目，并按规定以计提折旧的方式在该纳税年度内税前扣除。
一类：建筑物和它的结构及其组成的元件，折旧率是 5%，采用 直线法折旧；
二类： 电脑、电子资讯系统、软件和数据交换器材，折旧率是 50%，采用余额递减法折旧；
三类：小轿车、卡车、办公室家具和器材，折旧率是 25%，采 用余额递减法折旧；
四类：其它各类有形资产采用 20%的折旧率，采用余额递减法 折旧。
3 无形资产的摊销
无形资产包括版权、蓝图、模型和连锁店品牌等的使用权。上 述无形资产若有一定的使用年限，其折旧计算方法可根据各自无形 资产的特性，以其使用年限，采用直线法摊销。若无形资产的使用 年限无法估计，可按无形资产价值的 10%计提摊销。
4 生物资产的折旧
生物资产包括自然资源和生产性生物资产两类。生物资产可按 规定以计提折旧的方式在税前扣除。具体折旧计算方法如下：
- 自然资源
按期末账面价值乘以该纳税年度产出占该自然资源预计总产出 的比例计提折旧。
- 生产性生物资产
a.林木类生产性生物资产，除橡胶作物的林木类生产性生物资 产，采用直线法折旧，折旧率为 5%或按生命周期计算的折旧率中较 高者。橡胶作物按 20 年计提折旧，具体的折旧率如下表：
表 3 橡胶作物折旧率
|
自开始产出起年限 |
折旧率 |
|
从第 1 至第 2 年 |
3% |
|
从第 3 至第 4 年 |
4% |
|
从第 5 至第 10 年 |
5% |
|
从第 11 至第 12 年 |
7% |
|
从第 13 至第 15 年 |
6% |
|
从第 16 至第 19 年 |
5% |
|
第 20 年 |
残值 |
b.畜产类生产性生物资产，采用直线法折旧，折旧率为 10%或 按生命周期计算的折旧率中较高者。
5 自然资源的损耗
自然资源的损耗可在税前扣除。 自然资源包括石油和天然气 等。所有勘探和投资，包括因投资而产生的利息，将被归入自然资 源的资产类项目。
在纳税年度内，可以税前扣除自然资源的损耗数额=自然资源资 产价值×实际生产数量÷该年预估的自然资源的可生产总量。
计算和预估自然资源可生产的总量的程序与方法由国会通过法 案，予以实施。
6 慈善捐赠支出
向可享受所得税免税优惠政策的慈善机构或团体组织所捐赠的 部分，可从应纳税所得额中扣除，但不能超过未扣除捐赠前应纳税 所得额的 5%。
7 银行贷款准备金
“银行 ”是指根据柬埔寨关于银行和金融机构的法律法规定义 的银行、金融机构和小额信贷机构。按照银行业相关法规对可疑贷款计提的贷款呆账准备金可以税前扣除。当可疑贷款收回时，银行 需要将已税前扣除的可疑贷款的本金、利息及其他费用在收回年度 计入应纳税所得额。贷款准备金不包括融资租赁相关业务计提的准 备金。
8 其他可税前扣除的费用：
A.截至纳税年度末仍未能支付的费用，只能在该费用对企业已 形成真正负债，且债权人出具一份关于企业能够在合理预期内支付 债务的说明的情况下，才能进行所得税税前扣除；
B.对于发放给职工的工资，在下一纳税年度前 180 日 内支付 的，企业可以在本纳税年度税前扣除。应当支付给职工的工资性支 出，在下一纳税年度前 180 日内未支付的，应计入本年度的应纳税 所得额。在 180 日后支付的工资性支出允许在实际支付的纳税年度 税前扣除。180 日的规定不适用于雇员的养老金费用；
C.对于向关联方支付的应付账款，除存货、资本性财产和可折 旧财产的可抵扣支出或费用外，在下一个纳税年度前 180 日内支付 的，可以在本纳税年度税前扣除。如果在下一个纳税年度前 180 日 内未进行支付的，该项费用应作为本年度的应纳税所得额，并在下 一纳税年度不得进行抵扣。对于非自行申报机制下，向非居民关联 方支付的应付账款，在实际支付应付款项前，不得进行税前扣除；
D.若在上述 B、C 两条规定的 180 日后的 30 日内，企业自行调 整，将未支付的费用计入当期纳税年度的收入，企业不需缴纳附加 税和利息。企业未按时调整的，从 180 日后的次月起计算附加税和 利息。
（4）不可扣除项目
不允许税前扣除的项目所列如下：
1 任何被认为与娱乐消遣活动和招待活动或任何跟上述活动有 关联的费用支出；
2 个人和家庭支出，但不包括依照工资税规定已履行了保留纳 税义务的各种额外收益的现金收入；
3 任何符合所得税条款规定所征收的税款，或任何符合工资税条款规定所征收的代扣税；
4 任何与关联人员之间的交易或置换所产生的亏损；
5 法律明确规定在经营活动中实际发生且允许税前扣除事项外 的其他任何支出。
（5）可弥补亏损
纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下 一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年递延弥补，但是递延弥补 期最长一般不得超过 5 年。弥补亏损需满足以下条件：
1 该亏损记录在提交给柬埔寨税务局的所得税申报表中；
2 纳税人五年内未受柬埔寨税务局发起的单方面税务检查；
3 纳税人的经营活动五年内维持不变。
石油天然气开采行业可结转的弥补亏损期最长不得超过 10 年。
纳税亏损应按先进先出（First In First Out）的模式对未来 应纳税所得额进行抵扣。
2.2.1.6 应纳税额
计算应纳所得税额的步骤：
（1）基于计算得出应纳税所得后按照所得税适用税率，以及加 上股息分配预征所得税，计算得出应缴税款总额；
（2）再将纳税人境外已缴税款进行抵扣，得出最终应缴所得 税，抵扣的境外已缴税款不能超出已缴境外税款总额。
若纳税人年度应纳所得税额低于最低税额（有关最低税额的具 体内容，请参考章节 2.6.1），则纳税人需按照应纳最低税额申报 缴纳所得税，即最低税额扣除已缴纳的预提税额；若纳税人年度应 纳所得税额高于最低税额，则纳税人应按照实际应纳所得税额申报 缴纳所得税，即所得税额扣除已缴纳的预提税额。
2.2.1.7 其他
【预提所得税】
（1）征收范围
柬埔寨境内企业或机构向居民企业支付费用时，应代扣代缴预 提税。预提税的征收范围包括但不限于以下费用：
1 柬埔寨境内企业或机构向居民企业支付服务费用时，除非已 开具有效的增值税发票，否则应按 15%的税率代扣代缴预提税；
2 柬埔寨境内的非银行和储蓄机构的居民企业向居民企业支付 利息时，应按 15%的税率代扣代缴预提税；
3 柬埔寨境内企业或机构向居民企业支付特许权使用费时，应 按 15%的税率代扣代缴预提税；
4 柬埔寨境内企业或机构向居民企业支付租金时，应按 10%的 税率代扣代缴预提税；
5 柬埔寨境内的银行和储蓄机构向居民企业支付利息时：
- 若其账户为定期存款账户，应按 6%的税率代扣代缴预提税；
- 若其账户为活期存款账户，应按 4%的税率代扣代缴预提 税。
（2）税收优惠
1 对于服装及纺织企业，如满足以下条件，在 2018 年至 2022 年期间出口的纺织品合格投资产品（如鞋子、箱包和帽子等），暂 不征收预提税：
- 申报符合税务和会计准则的财务报表；
- 按时申报其他各项税款；
- 向柬埔寨税务局提交第三方独立出具的年度审计报告。
若企业没有满足以上条件，不可享受上述预提税免税政策。
2 对于农业企业，如满足以下条件，农业企业生产、供应或出 口的农业产品（如大米、玉米、大豆、胡椒、腰果、坚果、木薯或 橡胶），自 2019 年 1 月起免征预提税：
- 申报符合税务和会计准则的财务报表；
- 按时申报其他各项税款。
若企业没有满足以上条件，不可享受上述预提税免税政策。
3 对于影视企业，如满足以下条件，在 2019 年至 2023 年期间 支付的特许权使用费和无形资产费用，暂不征收预提税：
- 已完成税务登记注册；
- 拥有良好的财务记录；
- 按时完成月度及年度纳税申报；
- 遵守其他纳税义务。
4 对于农村电力协会，从柬埔寨电力局取得的补贴免征 1%的 预提税；
5 自 2020 年 1 月 29 日，新增以下预提税税收优惠：
- 向增值税注册公司支付的并持有有效增值税发票的软件费 用，包括用于收缩包装的软件、站点许可证、可下载软件和与计算 机硬件捆绑销售的软件费用；
- 价值低于 50,000 瑞尔（约 12.50 美元）的服务费用；
- 向增值税注册公司支付的并持有有效增值税发票的动产和不 动产租赁费用。
6 银行与小额信贷机构对国内外支付贷款利息，享受以下预提 税优惠税率：
表 4 银行与小额信贷机构贷款利息预提所得税税率
|
类型 |
预提所得税率 |
生效日期 |
|
现有贷款 |
非居民纳税人：14% 居民纳税人：15% |
自 2021 年 1 月起 |
|
新贷款 |
10% |
2021 年 1 月至 12 月 |
|
非居民纳税人：14% 居民纳税人：15% |
自 2022 年 1 月起 |
为享受预提所得税优惠税率，银行及小额信贷机构需要留存备 查以下资料，以便将来进行的税务审计：
- 经双方律师认证的贷款协议；
- 与贷款协议有关的现金流证明文件；
- 相关纳税记录。
（3）其他
1 出境旅游公司提供的出境旅游服务所发生的费用不在柬埔寨 预提所得税的征税范围内；
2 经营和销售一揽子组合旅游服务的旅游公司提供的一揽子组 合旅游服务所发生的费用不在柬埔寨预提所得税的征税范围内。
【橡胶种植业相关的所得税】
2021 年 8 月 6 日，针对柬埔寨橡胶种植业所得税，柬埔寨税务 局发布了以下规定，进一步规范和明确了橡胶种植业所得税收入及 支出的确认：
（1）征收范围
橡胶种植企业应在提供商品或服务时，确认应纳税所得额。征 收范围包括：
1 销售商品（如，乳胶、胶质橡胶、碎屑橡胶）收入；
2 提供附加服务（如，橡胶幼苗种植、橡胶种植、土地开荒服 务）收入；
3 其他收入（如，证券收入、股票收入、财务收入）。
（2）可扣除费用
从橡胶幼苗育种开始到最终收获过程中与橡胶培育活动直接相 关的全部费用均可作为橡胶种植活动成本在税前扣除。直接相关成 本包括：
1 橡胶种植活动相关的土地租赁费用；
2 橡胶种植活动相关的土地开荒和准备费用；
3 与橡胶种植活动开展直接相关的费用（如采购及培育橡胶幼 苗及相关人工费用）；
4 与橡胶种植活动直接相关的基础设施费用（如建筑物、道 路、桥梁、池塘和废品仓库的修建或租赁等）；
5 购买肥料的费用；
6 购买橡胶种植活动直接相关的机械设备及其折旧费用；
7 土地开荒和橡胶种植阶段的利息支出；
8 其他与橡胶种植活动直接相关的费用。
除上述费用外，其他费用应视为企业运营费用，例如：
1 替换受损植物相关的种植费用；
2 购买与橡胶种植活动不直接相关的机械设备及其折旧费用；
3 其他与橡胶种植活动不直接相关的费用。
（3）折旧
橡胶作物应按生产性生物资产折旧办法计提折旧。
如果橡胶作物是在不同时期种植的，应分别确认不同时期橡胶 作物的成本，分别计提折旧。
2.2.2 非居民纳税人
非居民纳税人是指除前述 2.2.1.1 定义外的纳税人。
非居民纳税人仅就来源于柬埔寨的所得计算缴纳所得税。外国 投资者在柬埔寨设立的常设机构也仅就其来源于柬埔寨的所得计算 缴纳所得税。
非居民纳税人的所得税适用税率、相关应纳税收入及费用扣除 规定等与居民纳税人相同。
非居民纳税人在柬埔寨境内以电子商务形式提供货物或服务将 被视为在柬埔寨境内构成常设机构。
2.2.3 申报制度
企业所得税相关申报要求如下：
（1）实际纳税机制和简化纳税机制下的纳税申报
需根据实际纳税评估或简化评估要求计算应缴的所得税。纳税 人需在纳税年度终了后 3 个月内向柬埔寨税务局申报前一个纳税年 度所取得的利润。
1 实际纳税机制下，需向柬埔寨税务局提交的报表包括：
- 资产负债表；
- 项目结算报表；
- 辅助性凭证资料报表。
2 简化纳税机制下，需根据柬埔寨税务局所提供的税务表格和 所要求的附件资料进行填报；
3 亏损企业也应依照相同的报送方式和时间要求，向柬埔寨税 务局提交相关资料。
（2）预缴所得税的义务
实际纳税机制下，纳税人应每月按照月营业收入的 1%预缴所得税，且需在次月 20 日内完成申报。
对于企业取得的登记在税务执照的主营业务的收入及来自子公 司的收入均需预缴税率为 1%的所得税，例如：
1 不动产的租金收入；
2 免费提供给第三方使用的不动产（应纳税所得额以市场价格 为基础）；
3 免费提供给雇员用于私人用途的不动产（应纳税所得额以市 场价格为基础），根据劳动法规定提供给全体员工使用的不动产除 外；
4 版权或专利收入；
5 出售废料；
6 商业设备租赁；
7 包装收入；
8 其他。
柬埔寨国内旅游公司应以不含增值税的总收入作为计税基础， 按 1%的税率计算预缴所得税。
柬埔寨入境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入 作为计税基础，按 1%的税率计算预缴所得税。
柬埔寨出境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入 作为计税基础，按 1%的税率计算预缴所得税。
（3） 电子申报
自 2020 年 6 月起，柬埔寨税务局启用月度电子申报系统，通过 月度电子申报系统申报预缴所得税的纳税人，应在次月 25 日前完成 申报。
自 2021 年 3 月起，柬埔寨税务局启用所得税年度电子申报系 统。对于大中型纳税人，必须通过所得税年度电子申报系统完成申 报。对于小规模纳税人，则须使用柬埔寨税务局税务预填应用程序 进行申报。对于无法通过电子申报方式完成申报的中小型纳税人， 可向柬埔寨税务局线下填写并提交临时纳税申报表，并在完成申报 后通过电子文件提交系统提交相应纳税申报表和完税凭证。
2.2.4 其他
2.2.4.1 评估机制
对所得税征税的评估，分为实际纳税机制（查账征收程序）、 简化纳税机制（简易征收）。
纳税人按照以上两种纳税机制中的其中一种缴纳所得税。在确 定纳税机制时，应考虑纳税人的经营模式、所处行业、所从事的经 营活动及其营业额规模。
2.2.4.2 抵扣国外已缴税款
居民纳税人源于国外的收入，且根据国外税务机关要求已缴纳 国外税款的，可以在柬埔寨国内计算所得税税款时，扣除国外已缴 的税款，纳税人需出具在国外已完税的相关文件资料。
在柬埔寨纳税人计算应付税款时，应先计算来源于柬埔寨的收 入和来源于国外收入的总数额，含未扣除国外已付的税款。
柬埔寨居民纳税人，来源于各个不同国家（地区）的国外收入 所支付的税款，形成的应抵税款，将被个别对待处理，在纳税年度 内可扣除的应抵税款需符合下列条件：
（1）在国外所真正支付的税款数额；
（2）该应抵税款数额=柬埔寨所得税率×同一纳税年度内所有 所得税收入总和×（国外收入÷所有收入总和）。
国外税款的应抵税额的确认，在程序上需符合柬埔寨税务局的 要求，并需提交相关的资料，包括国外的完税凭证或向国外税务机 关付款的凭证。
应抵税款数额大于应纳所得税税款时，未能抵扣的应抵税款余 数，留作下一纳税年度再做抵扣，如此循环继续抵消至第五年。从 应抵税款发生的当年开始起算，应抵税款多过应纳所得税款的年 度，遵循先发生先抵扣的原则采取渐进方式处理。
2.2.4.3 关联企业间的收入与费用分担
若有共同股东的多家企业，无论这些企业是在柬埔寨境内或境 外，其所辖税务机关应将共同股东的毛收入、可扣除项目或其他利益在其所拥有的企业之间进行分配，以清楚地反映这些企业或企业 股东的收入。有共同的股东是指同一纳税人拥有两家以上企业，且 同时持有企业 20%以上的股份，则该纳税人为这两家以上企业的共 同股东。
2.2.4.4 股息分配预征所得税
根据《2020 年财政管理法》，股息分配附加税已被修订为股息 分配预征所得税。股息分配预征所得税相关规定如下：
（1）股息分配预征所得税是对从税前利润中分配股息的公司征 收的。股息分配预征所得税等于所分配利润的应纳税额与实际支付 的税款之间的差额。其规定如下：
1 从税前利润中分配股息给国内或国外股东（处于免税期的合 格投资项目除外）企业需要缴纳股息分配预征所得税。股息分配预 征所得税为股息总额乘以年度所得税税率；
2 股息分配预征所得税可在支付年度的所得税前进行扣除，未 抵扣部分可以无限期结转至下一年度税前抵扣；
3 已就股息分配缴纳股息分配预征所得税的企业将不再对后续 股息分配缴税；
4 股息分配预征所得税不适用于来自柬埔寨的保险费、财产再 保险或其他风险的收入。
（2）若在柬埔寨设有子公司、分公司的外国企业，在将其子公 司、分公司的利润汇回至总公司时：
1 若汇回总公司的利润已经缴纳所得税，那么免予缴纳股息分 配预征所得税；
2 若汇回总公司的利润尚未缴纳所得税，那么应缴纳股息分配 预征所得税；
3 对于非居民通过常设机构开展的业务活动的收入，应按 14% 的税率缴纳预提税。
（3）股息分配预征所得税及在国外已缴税款可以在所得税前抵 免，但不得超过所得税应纳税额。
2022 年 12 月柬埔寨税务局发布公告对股息分配预征所得税的
计算进行了明确。股息分配预征所得税的计税基础确认方式如下：
（1）合格投资项目
1 第一步：确认从所得税免税期间（即所得税税率为 0%）产 生的留存收益中分配的股息金额；
2 第二步：确认从已按应纳税额如下比例缴纳所得税后的留存 收益中分配的股息金额：
A.免税期结束后两年，按应纳税额的25%缴纳所得税；
B.免税期结束后三至四年，按应纳税额的50%缴纳所得税； C.免税期结束后五至六年，按应纳税额的 75%缴纳所得税。
3 第三步：确认从已支付 20%或 30%的所得税的留存收益中分 配的股息金额；
4 第四步：确认从税前利润中分配的股息金额。
（2）非合格投资项目的企业
1 第一步：确认从已支付 20%或 30%的所得税的留存收益中分 配的股息金额；
2 第二步：确认从税前利润中分配的股息金额。
股息分配预征所得税不适用于合格投资项目在所得税免税期间 产生的留存收益，包括合格投资项目于 2020 年前的所得税免税期 内产生的累计留存收益。
在所得税免税期结束后，符合条件的合格投资项目从税前利润 中分配的股息金额的，必须按照应纳税额如下比例缴纳股息分配预 征所得税：
（1）免税期结束后两年，按应纳税额的 25%缴纳；
（2）免税期结束后三至四年，按应纳税额的 50%缴纳；
（3）免税期结束后五至六年，按应纳税额的 75%缴纳。
企业应记录其收到的已支付股息分配预征所得税的股息收入。 企业就收到的已缴纳股息分配预征所得税的股息收入再分配时，该 部分股息收入无需重复缴纳股息分配预征所得税。
2.2.4.5 旅行社及旅游公司的所得税纳税义务
旅行社是指在柬埔寨境内外提供旅游相关服务的自行申报的纳税人，其所提供的服务包括，旅行社以收取佣金或服务费为目的销 售或者协助预订办理门票、住宿、演出票、签证、护照、保险及旅 游公司提供的其他娱乐相关服务。“佣金和服务费 ”是指旅行社根 据服务协议从提供的服务中所收取的费用或部分费用。
旅游公司是指自行申报的纳税人，其所提供的服务包括：管理 和销售旅游服务及其他直接或者间接通过与旅行社签订合同来提供 的旅游服务。旅游公司分为以下三种类型：
（1）国内旅游公司：为在柬埔寨境内旅游的当地游客提供旅游 服务；
（2）入境旅游公司：为在柬埔寨境内旅游的海外游客提供旅游 服务；
（3）出境旅游公司：为当地游客提供柬埔寨境外旅游服务。 旅行社作为纳税人，应满足以下条件：
（1）已登记的自行申报纳税人；
（2）持有旅游部颁发的有效旅行社执照；
（3）提供指南中所属的旅行社业务活动。
如果与国际航空运输协会（IATA）有业务往来，旅行社有义务 保留其与旅游者或旅游公司的付款结算的证明文件、发票，或账单 报告（从账单和结算计划系统中摘录）。
旅行社应记录其总收入、费用，并根据柬埔寨财经部颁布的第 204 号文中所附计算指南计算应收佣金或服务费。佣金或服务费需 要预缴税率为 1%的所得税。
旅游公司的预缴所得税纳税义务如下：
（1）国内旅游公司应以不含增值税的总收入作为计税基础，预 缴税率为 1%的所得税；
（2）入境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入作 为计税基础，预缴税率为 1%的所得税；
（3）出境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入作 为计税基础，预缴税率为 1%的所得税。
旅行社和旅游公司应按照柬埔寨法律和法规维持良好的纳税记录并及时提交纳税申报表。
2.2.4.6 商业博彩企业的所得税纳税义务
商业博彩指赌场、赌博、运气赌博和其他以营利为目的的商业 赌博。
商业博彩企业取得的博彩服务收入属于所得税征税范围，商业 博彩企业应保存会计账册和相关其他文件，并计算缴纳所得税。除 所得税外，商业博彩企业还需按月缴纳预缴所得税等其他税款。
商业博彩企业同时从事商业博彩业务和非商业博彩业务的，如 使用相同的税率，则应按照税法规定一并按月申报缴纳月度税款和 所得税。
2.3 工资税
2.3.1 居民纳税人
2.3.1.1 判断标准及扣缴义务人
柬埔寨工资税居民纳税人包括：
（1）任何在柬埔寨拥有住所的个人；
（2）在任何纳税年度内（ 12 个月） 中超过 183 天居住在柬埔 寨的个人。
因工资税所引发的代扣代缴责任义务，规定如下：
（1）法人代表，包括外国的法人代表，有代扣工资税的义务；
（2）雇主在每一次发放工资时代扣工资税，并统一上缴国库；
（3）身居国外的雇主可在柬埔寨国内委托代理人，在发放工资 时作为工资税代扣代缴的负责人，并负责将所代扣的税款上缴国 库；
（4）无论是在柬埔寨境内或境外发放工资，雇主或外国雇主在 柬埔寨境内代理人与其雇员一起负有缴付代扣工资税的责任。如未 按规定对工资缴付代扣税的，雇主应负责催促雇员本人缴付工资 税，但雇主仍负有法律责任。
2.3.1.2 征收范围
任何柬埔寨居民所取得的工资，无论是来源于国内或国外，都 需缴纳工资税。
“工资 ”是指，因雇员完成雇佣活动，雇主直接付给雇员的费 用，如薪水、报酬、工资、红利和超时工作补偿及其他各种额外福 利。
居民雇员每月应纳税的工资收入包括：
（1） 源自柬埔寨境内的收入；
（2） 源自柬埔寨境外的收入；
（3） 雇主提供给雇员的预付款项，例如借贷或分期付款，在收 到上述款项的当月列入应纳税的工资收入；雇员在归还上述款项的 当月，将此还款从应纳税工资收入中扣除。
2.3.1.3 税率
属于居民的雇员，其应缴税工资收入的适用税率取决于应纳税 的工资收入金额，雇主应为雇员代扣税款。具体税率见下表：
表 5 工资税税率表
|
需纳税的工资额 |
税率 |
超额累进扣除额 |
||
|
瑞尔 |
美元 |
瑞尔 |
美元 |
|
|
0 至 1,500,000（含） |
0 至 375（含） |
0% |
0 |
0 |
|
1,500,001 至 2,000,000 （含） |
375 至 500（含） |
5% |
75,000 |
19 |
|
2,000,001 至 8,500,000 （含） |
500 至 2125（含） |
10% |
175,000 |
44 |
|
8,500,001 至 12,500,000 （含） |
2,125 至 3,125（含） |
15% |
600,000 |
150 |
|
超过 12,500,000 |
超过 3,125 |
20% |
1,225,000 |
306 |
注：假设 1 美元=4,000 瑞尔
雇主应按照 20%税率按时代扣分配给雇员的全部股息、红利 （附加福利）所产生的税款。上述附加福利的价值为包含所有税款 在内的公允市场价值。
雇主以低于市场利率价格向雇员提供的贷款，其中由于市场利率与实际贷款利率不同而造成的差额，视作支付给员工的附加福 利，需要按照 20%税率代扣代缴员工附加福利税。用于计算员工附 加福利税的市场利率为：
（1）企业提供给市场消费者或者其他非关联借款人的贷款最低 利率；
（2）由柬埔寨税务局发布的上一个纳税年度（N-1 年）的年度 市场利率值。
2021 年瑞尔的年度市场利率为 8.87%，美元的年度市场利率为 8.28%。此利率仅适用于由雇主提供给雇员的贷款。
雇主授予雇员的公司股票和期权，应视作支付给员工的附加福 利，需要按 20%税率代扣代缴员工的附加福利税。
2.3.1.4 税收优惠
（1）外交人员和其他外国官员的工资
外交人员和外国官员豁免支付工资税的条件如下：
1 享有豁免工资税的官员如下：
A.外国政府的官员或外交人员或领事，在持有该外国政府所发 的外交护照或持有政府官员的护照，在柬埔寨境内完成其官方委派 的任务而取得的工资报酬；
B.外国的驻柬代表、国际机构或其他国家（地区）的代理机构 所雇佣的人员，在柬埔寨境内完成其官方委派的任务所取得的工资 报酬。
2 任何允许免缴工资税的政策，应在受惠方的国家（地区）对 柬埔寨国民也具有同等豁免待遇的前提下方可履行。
（2）雇员免缴工资税的收入 下列是可免缴工资税的项目：
1 为了雇主的利益和安排，实际发给雇员的工资符合下列三种 情况：
- 直接全权代表雇主企业利益的；
- 没有虚报增加或降低的；
- 出具已付清结算发票，抬头必须是真正接受报销人名字。
2 在劳工法所允许的范围内被退回的赔偿金；
3 具有社会服务性质的活动所产生的额外报酬；
4 提供免费或购买低于实际售卖价的制服或专业仪器；
5 因执行任务或出差所发放的固定津贴，该固定津贴与实际报 销部分不存在重复；
6 服饰、鞋履生产行业的员工在 2019 年及以前年度的工龄工 资。
（3）工龄补偿
支付给柬埔寨雇员的工龄补偿金免征工资税，但支付给在柬埔 寨驻外职工的工龄补偿金为工资税应税收入。支付给柬埔寨雇员的 工龄补偿金具体按照以下规定享受免税：
1 2019 年及 2019 年以前的工龄补偿金仍免征工资税；
2 自 2020 年起，工龄补偿金不超过 400 万瑞尔（约 1,000 美 元） 的免征工资税。每年度超过 400 万瑞尔的部分需要缴纳工资 税。如果企业每年支付两次工龄补偿金（即 6 月 30 日和 12 月 31 日 支付），其工资税的计算方法如下：
A.第一次支付（6 月 30 日）：纳税人应该从工龄补偿金中减除 一半免征额度 200 万瑞尔，并将剩余工龄补偿金分摊至每月工资以 计算工资税；
B.第二次支付（ 12 月 31 日）：纳税人从工龄补偿金中减去剩 余免征额度 200 万瑞尔，其剩余部分为工资税应税收入。
为进一步加强对服装业与鞋类企业工龄补偿金的管理，劳动与 职业培训部门针对固定期限合同与无固定期限合同发布了以下规 定：
1 仅签订非固定期限合同的雇员能够享受工龄补偿金；
2 签订固定期限合同的雇员在其合同到期时，会收到遣散费。 遣散费金额应与其工资或薪金和合同履行时长成正比，并至多为雇 员与企业双方谈判中所约定的金额。否则，遣散费应至少为合同期 间支付的工资或薪金的 5%；
3 超过固定期限合同约定期限的雇员，如果已收到合同期间支
付的工资或薪金的 5%作为遣散费，根据劳动法案第 89 条，不得再 向雇主申请支付工龄补偿金；
4 当签订固定期限合同的雇员工作超过约定期限，在 2019 年 底前自动转为非固定期限合同雇员。根据柬埔寨相关法规条例，雇 主此后需要支付该类雇员工龄工资补偿金；
5 自愿辞职或发生重大过错的员工将不能享受工龄补偿金。 仅当工龄补偿金已实际支付后才能在计算所得税时税前扣除。
2.3.1.5 税前扣除
可从应纳税的工资收入中扣除以下项目：
（1）为了配合劳工法有关条款，而被预先提取的工资、退休金 和社会福利基金部分；
（2）雇员所取得的可享受工资税免税的部分；
（3）任何居民雇员，根据其实际的家庭状况，可享有下列工资 收入专项扣除：妻子为全职太太、子女未满 14 周岁或 25 周岁以上 仍然在经认可的教育机构就读的全日制在校学生，每月可从其应纳 税的工资收入基数中，按每人 15 万瑞尔的标准扣除。
2.3.1.6 应纳税额
居民纳税人，接受国外的工资并根据国外税务机关的要求已付 清国外的税款，则可在柬埔寨的应缴工资税中扣除，但应出具已在 国外缴纳税款的凭证和文件，并将相关资料留存备查。
2.3.2 非居民纳税人
任何不满足 2.3.1.1 居民纳税人定义的个人，应被认定为非居 民纳税人。任何柬埔寨非居民纳税人，应就其来源于柬埔寨境内的 工资缴纳工资税。
对于非居民纳税人，来自柬埔寨的应纳税工资收入，应依本章
2.3.1 的相关规定处理，适用税率为 20%。
2.3.3 申报制度
工资税相关申报要求如下：
代扣的工资税，应在发放工资次月的 20 日内，在雇员户籍所在地的税务局或向政府机构指定的税务人员处缴纳税款。
所有支付工资给雇员的雇主，负有下列责任：
（1）在发放工资之前，计算扣除代扣税款；
（2）向柬埔寨税务局和雇员报告支付代扣税的有关进展情况。
自 2020 年 6 月起，柬埔寨税务局启用月度电子申报系统，通过 月度电子申报系统申报的纳税人，应在次月 25 日前完成申报。
2.4 增值税
2.4.1 概述
2.4.1.1 纳税人
增值税纳税人是指根据柬埔寨税法的规定，销售货物或提供服 务缴纳税款的纳税人。
进行单纯雇佣行为活动的雇员不是增值税纳税人。
2.4.1.2 征收范围
除了有特别的其他注释外，增值税的“应税货物或服务 ”是 指：
（1）纳税人在柬埔寨境内提供货物或服务；
（2）纳税人所使用的自产产品或货品；
（3）纳税人以低于成本价格赠予或提供的货物或服务；
（4）进口至柬埔寨的商品。
根据柬埔寨税法的规定，不对柬埔寨出口到国外的应税货物或 者向国外提供的应税服务征收增值税。
自 2022 年 1 月 1 日至 2023 年 12 月 31 日， 自行申报的纳税人 在境内销售下列日常必需食品征收增值税（该时限不适用于餐厅所 提供的食物）：
（1）肉类（如牛肉、山羊肉、绵羊肉、猪肉、鸡肉、鸭肉）， 包括生肉、腌肉和肉干；
（2）所有种类的蛋类（如新鲜或腌渍蛋类）；
（3）所有种类的深海或淡水鱼（如生鱼、腌鱼和鱼干），包括 龙虾、对虾、螃蟹、蚌壳类等；
（4）除糖果以外的含糖食物；
（5）所有种类的盐；
（6）所有种类的鱼露和酱油。
根据柬埔寨财经部发布的公告，商业博彩企业取得的博彩服务 收入属于增值税应税范围，商业博彩企业需就取得的博彩服务收入 缴纳增值税。
2.4.1.3 税率
通常，在柬埔寨境内所有应税货物或服务的增值税适用税率是 10%。
以下销售货物或提供服务适用的增值税税率为0%：
（1）所有销售至境外的应税货物，以及出口至境外的应税服 务；
（2）鼓励类行业或向出口企业提供某些特定货物或服务的外包 企业所销售的应税货物或提供的应税服务。
2.4.2 税收优惠
根据柬埔寨税法规定，销售下列货物或提供下列服务可享受增 值税免税：
（1）公共邮政服务；
（2）经营医院、诊疗所、提供牙科治疗等医疗服务以及医疗用 品的销售；
（3）全权由国家经营的公共交通客运服务；
（4）保险服务（含信用担保费用）；
（5）基本的金融服务项目，具体内容由财经部通过行政通知、 命令予以公布；
（6）豁免海关进口关税的物品，具体范围由财经部颁布的行政 命令确定；
（7）经财经部所认可的非营利性、关系到公众利益的活动；
（8）教育服务以及与教育相关联的服务；
（9）销售未加工农产品；
（10） 固体及液体废料回收服务；
（11）员工培训、签派员工至海外等服务。
此外，在柬埔寨境外发生并且服务对象为柬埔寨非居民，或者 在柬埔寨境内发生但是直接服务对象为柬埔寨非居民的服务，适用 增值税税率为0%。
享受增值税免税优惠，纳税人需提供以下资料：
（1）注明服务费金额、类型、提供地点的协议；
（2）从柬埔寨境外汇款到境内银行的汇款证明；
（3）原始票据；
（4）相关会计凭证。
外国使节、领事人员、国际机构、技术合作代理机构，因执行 其公务，需要进口的物品被列为免税物品。
经柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目，在采购以下商品 时，可免征增值税：
（1）从事出口活动的合格投资项目及其相关支持性合格投资项 目，其所进口的建筑设备、生产设备及其他生产投入（例如，原材 料及零配件等）；
（2）从事本地市场相关活动的合格投资项目及其相关支持性合 格投资项目，其所进口的建筑设备及生产设备。
合格投资项目可通过购买、出售及合并等方式进行转让。如该 转让符合相关法律法规，且已获得柬埔寨发展理事会或首都/省级投 资委员会的批准，该合格投资项目可继续享受相关税收优惠政策。
在柬埔寨证券交易所首次发行权益类证券、债券的企业纳税 人，在经柬埔寨证券交易委员会批准后，可享受增值税欠缴税款豁 免。不同纳税人可享受欠缴税款豁免的期间如下：
（1）主板上市的纳税人，其上市前 10 年至上市前 3 年的欠缴 税款可享受豁免；
（2）成长型市场上市的中小型企业，其上市前 10 年至前 2 年 的欠缴税款可享受豁免。
根据柬埔寨政府发布的相关规定， 自 2022 年 2 月 24 日起三年 内公共投资者自上市公司取得的利息或股息可享受 50%的增值税税 收减免优惠。
2.4.3 应纳税额
（1）一般规定
增值税的计税基础通常为应税商品的应税价格。进口环节的计 税基础为该货品的到岸价格（Cost Insurance and Freight，以下 简称 CIF）、关税以及特定商品和服务税之和。增值税等于计税基 础乘以适用税率 10%。
（2）转让不动产
出售、捐赠、以低于实际价值销售或转让不动产（除整体业务 转让外）将以资产市场公允价值征收 10%的增值税。
对于已抵扣进项税额的不动产，若该资产不再用于商业活动， 则该资产被视为已出售资产，按照其市场公允价值缴纳 10%的增值 税。如果上述资产进项税额未进行抵扣，那么将不适用于此条规 定 。但是，若上述资产被卖出，仍将对处置收入征收 10%的增值 税。不再用于商业活动的不动产指不能再为企业创造任何收入的闲 置资产。
对于免税企业，即使在购买不动产时不允许抵扣进项税额，但 出售该不动产仍将被征收 10%的增值税。
（3）旅行社及旅游公司
柬埔寨国内旅游公司应以不含增值税的总收入作为计税基础， 按 10%的税率计算缴纳增值税。
柬埔寨入境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入 作为计税基础，按 10%的税率计算缴纳增值税。
柬埔寨出境旅游公司应以不含增值税和国际运输费用的总收入 作为计税基础，按 0%的税率计算缴纳增值税。
经营和销售柬埔寨境内外一揽子组合旅游服务的旅游公司的计 税基础为：增值税计税基础=（含税旅游服务收入总额×在柬埔寨境 内旅游天数/旅游总天数）/（1+10%），按 10%的税率计算缴纳增值
税。
旅行社应记录其总收入、费用，并根据柬埔寨财经部相关规定 计算应收佣金或服务费。佣金和服务费需要缴纳 10%的增值税。旅 行社及旅游公司可以申报进项税额。
2.4.4 申报制度
2.4.4.1 一般纳税申报
纳税人应于每月结束后次月 20 日之内填报、提交本月增值税申 报表及增值税退税表等相关文件，以保持良好的增值税信用记录。
用户需采集以下信息完成电子税务账号注册：
（1）网络 IP 地址；
（2）增值税纳税人识别号；
（3）纳税登记号；
（4）在柬埔寨税务局登记的联系方式。 有关税款的缴纳规定如下：
（1）任何纳税人或进口货物人，按以上增值税税率的规定执行 均需缴纳税款，并且缴纳其他有关应税货物或服务的应缴税款；
（2）如果应缴税款的货物供应人，在柬埔寨境内没有任何经营 活动，税务机关在向货物供应人收缴税款遇到阻碍时，将按照修正 法案予以明确规定这种特殊情况的处理程序。
自 2020 年 6 月起，柬埔寨税务局启用月度电子申报系统，通过 月度电子申报系统申报的纳税人，应在次月 25 日前完成申报。
进口货物应在报关时由海关代征增值税。
2.4.4.2 电子商务业务增值税申报
【居民纳税人增值税代扣代缴申报程序】
为规范增值税代扣代缴申报程序，柬埔寨税务局规定，接受非 居民纳税人提供的电子商品或服务的中大型纳税人应在次月 25 日前 通过电子申报系统按如下方式完成增值税代扣代缴申报：
（1）使用居民纳税人的账户访问网
（http://www.tax.gov.kh） 并选择 “增值税代扣代缴 ”纳税申报表；
（2）输入非居民纳税人的电子商务交易信息（如非居民纳税人 增值税纳税人识别号（TIN）、原产国、电子商品或服务明细、发票 号码、不含增值税的金额）；
（3）选择“增值税月度申报表（代扣代缴） ”，核对应缴纳的 增值税税额；
（4）选择“增值税月度申报表清单（代扣代缴） ”；
（5）打印增值税代扣代缴缴款书（NR-VAT-02）；
（6）在授权银行完成税款缴纳后，居民纳税人可申请增值税进 项税额抵扣。
以上增值税代扣代缴纳税申报的首个纳税期间为 2022 年 4 月。
【非居民纳税人纳税申报程序】
为实施电子商务税收制度和规范非居民纳税人的纳税程序，柬 埔寨税务局规定在柬埔寨从事电子商务业务的非居民纳税人应从 2022 年 4 月 1 日起通过柬埔寨电子申报系统按月申报缴纳增值税。
纳税人应按如下方式按月完成增值税申报：
（1）进入柬埔寨电子税务局（www.tax.gov.kh/en/e- service）并登录（如为首次登录，需完成新用户注册）；
（2）选择“企业申报表 ”并填写“增值税纳税人识别号 ”；
（3）点击“ 申报纳税信息 ”创建申报表；
（4）在申报表中填写如下信息：
1 填写向非自行申报纳税人提供的电子商务交易信息；
2 填写向自行申报纳税人提供的电子商务交易信息；
3 填写经柬埔寨税务局批准的可抵扣税额；
4 打印增值税缴款书以进行税款缴纳。
非居民纳税人可以通过如下方式进行税款缴纳：
（1）由代理人或任何经注册的税务服务代理机构通过指定的合 作银行以现金支付；
（2）通过信用卡、借记卡或当地电子支付银行账户在柬埔寨税 务系统中进行线上支付；
（3）海外银行账户通过指定的合作银行向柬埔寨税务局的银行 账户转账（电汇），注意需将增值税缴款书以及付款凭证邮寄至该 指定的合作银行。
完成税款缴纳后，非居民纳税人可以打印增值税月度申报完税 证明进行留存。
2.4.5 其他
2.4.5.1 电子商务业务增值税相关规定
电子商务业务指通过电子系统购买、销售、租赁和交换货物或 服务等活动。
自 2021 年 9 月 8 日起，柬埔寨财经部规定从事电子商务业务， 且在柬埔寨境内未设立机构或场所的境外单位或个人（以下简称 “境外单位或个人 ”），在满足下述条件后，需在满足条件后 30 天 内完成柬埔寨增值税注册登记，并按规定申报缴纳增值税。该规定 已于 2022 年 4 月 1 日生效。如果不及时注册、更新信息，或不按时 向税务局申报和缴纳增值税，将受到税法和其他法律规定的处罚。
（1）增值税注册登记要求
从事电子商务业务且来自柬埔寨境内电子商务交易的收入达到 以下阈值之一的境外单位或个人，需完成柬埔寨增值税注册登记：
1 上一年度营业收入总额超过 2.5 亿瑞尔；
2 预计当年连续三个月的营业收入总额将超过 6 千万瑞尔。
（2）增值税纳税义务
1 企业对消费者的电子商业模式（ 以下简称“B2C 商业模 式 ”）
通过 B2C 商业模式向柬埔寨消费者提供电子商品或服务，或为 消费者开展电子商务活动的境外单位或个人，须按月申报增值税， 并在次月的 20 日之前向柬埔寨税务局申报并以瑞尔缴纳相关增值 税。
2 企业对企业的电子商业模式（以下简称“B2B 商业模式 ”）
通过 B2B 商业模式向柬埔寨消费者提供电子商品或服务，或为 消费者开展电子商务活动的境外单位或个人，需就其电子商务交易 取得的所得以代扣代缴的方式按月缴纳增值税。柬埔寨居民纳税人 需就境外单位或个人取得的所得为其代扣代缴相应增值税，并于次 月 20 日前向柬埔寨税务局申报并以瑞尔缴纳增值税。柬埔寨居民纳 税人可申请将其代扣代缴的增值税额作为其增值税进项税额进行抵 扣。
但需注意，柬埔寨居民纳税人需通过其对公银行账户，并以其 企业名称向境外单位或个人付款，否则柬埔寨税务局将认定该交易 属于 B2C 商业模式，将要求境外单位或个人按 B2C 商业模式的要求 申报并缴纳增值税。
如通过电子申报方式申报和缴纳电子商务业务所涉及的增值 税，申报截止日可延长至次月 25 日。
（3）针对电子商务业务的其他规定
自 2020 年 10 月，柬埔寨政府及柬埔寨商务部规定，在柬埔寨境 内经营电子商务业务、 自柬埔寨境内向境外提供电子商务业务或从 境外向柬埔寨境内提供电子商务业务的个人、私营企业、法律实体 和外国公司的分支机构均需要持有柬埔寨电子商务执照或许可。上 述单位或个人如未按规定取得电子商务执照或许可，将被处以现金 罚款或责令停止经营活动或将面临法律法规规定的其他措施。电子 商务许可有效期为两年，电子商务执照有效期为三年。
1 从事以下电子商务交易和活动的经营实体和外国公司分支机 构必须取得柬埔寨电子商务执照：
A.电子商务网站运营服务； B.电子商务平台运营服务； C.网络营销服务；
D.在线拍卖网站服务；
E.其他通过软件或智能设备提供的相类似服务。
2 个人及独资企业通过社交媒体等方式从事商品供应及买卖等 商业经营活动，必须取得电子商务服务许可。
3 符合以下情况的，可免于申请电子商务执照或许可：
A.仅与推广自身的商品或服务有关，且不以销售为目的的业务 广告；
B.不需要支付订金或付款的预订服务；
C.个人或独资企业的营业收入低于 2.5 亿瑞尔；
D.通过家族企业或其他合理商业模式销售商品或服务；
E.销售自己的艺术商品； F.私人辅导；
G.有关民族宗教的教育服务；
H.由协会或非营利组织间接或直接提供的辅导，以及国家机构 提供公共服务的活动或业务。
2.4.5.2 增值税抵扣
可申请抵扣增值税进项税，若企业既提供增值税应税服务也提 供非增值税应税服务，该企业可申请抵扣增值税应税服务对应部分 的增值税进项税。
纳税人在应酬、消遣和娱乐活动方面所产生的增值税进项税 额，不能进行抵扣或申请退税。
纳税人从事担保业务活动产生的增值税进项税额，不能进行抵 扣或申请退税。
进口是指货物或服务的采购；出口是指货物销售和提供服务。 采购的货物或服务一部分含税，另一部分免税，在此种状况下只有 含税部分视为可抵扣的税款。
大中型纳税人[2]每月可以在柬埔寨税务局的电子增值税系统中， 通过上传附件或扫描增值税发票的方式申请增值税进项税抵扣。但 是无效发票不允许申请增值税进项税抵扣。
大中型纳税人从小规模纳税人处取得的增值税发票不允许在柬 埔寨电子增值税系统中申请进项税抵扣，但其进项税额可以作为支 出在所得税前进行扣除。
[2]小规模纳税人、中型纳税人及大型纳税人的定义请详见章节 3.2.1 税务登记。
申报进口抵税额（退税额）所需的如下：
（1）增值税发票；
（2）进口货物全部通关单据。
2.4.5.3 进项税额大于销项税额的处理
根据柬埔寨税法的规定，纳税人支付的进项税额大于该纳税人 在任何月份收到的销项税额时，进项税额超过部分用于抵扣该纳税 人在以前月份应缴未缴纳的增值税；未抵扣完的进项税额可作为次 月进项税额继续抵扣。
2020 年 12 月 25 日，柬埔寨财经部颁布了《2021 年财政管理 法》，规定自 2021 年 1 月 1 日起满足以下条件的纳税人可就其未抵 扣的进项税额申请办理退税：
（1）满足以下条件，且主要经营活动为出口业务的企业： 1 每月有超额且未抵扣的增值税进项税额；
2 可提供出口相关证明文件；
3 留存正确会计记录及其他备查资料。
（2）境外游客从增值税纳税人处购买用于柬埔寨境外消费的商 品而产生的进项税额。
2.4.5.4 外交人员和国际组织的免税物品进口
如需进口免税物品，应由进口该物品的机构或组织的领导人向 柬埔寨税务局出具证明书，并注明所需进口物品的品名及用途，获 得批准后才能办理进口事宜。如若属于上述团体或组织成员的私人 用品，仅限于财经部行政命令所公布的允许进口货品名单内的物品 种类。
上述所提及的免税物品的实施，应是在与相关的国家（地区） 相互对等实施的原则中进行。
2.4.5.5 增值税退税
企业（中等纳税人）、大使馆、非政府组织或非营利组织适用 于不同的增值税退税条件。
（1）对于企业（中等纳税人），需符合以下条件方可允许退 税：
1 纳税人拥有良好的税务信用记录，即：
- 主要活动为出口或投资的企业，需要一个月的税务信用记 录；
- 其他类型企业，需要三个月的税务信用记录。
2 纳税人需提交进项税额证明（如进项税申报表或购进发票原 件）；
3 出口方需提交出口增值税为 0%的增值税发票原件或相关支 持性文件；
4 纳税人需拥有良好的增值税记录表，包括采购、销售以及其 他记录。
（2）对于非营利组织，需符合以下条件方可允许退税：
1 已注册为非营利组织；
2 提交非营利组织适用申请表；
3 每张增值税发票金额应大于 50 美元（不含增值税）；
4 每个增值税退税申请金额应大于 500 美元（不含增值税）；
5 申请表需由相关负责人核对，以证明该申请表是为退税而提 交申请。
增值税退税及审批流程如下：
（1）增值税退税过程
1 自 2021 年 1 月起，原增值税退税系统停用，纳税人应通过 电子申报系统提交退税申请；而后，纳税人可通过独有的系统编码 追踪退税申请状态；
2 柬埔寨税务局负责增值税的审核流程；根据纳税人的合规性 申请情况若被归类为“黄金 ”级，则该公司可以免于增值税审计流 程；
3 柬埔寨税务局会按照内部流程进行增值税退税许可；
4 若退税审批流程已通过，柬埔寨税务局会向申请人出具增值 税退税回执及退税支票。
（2）非营利性组织所需的退税审批时间通常为 15 个工作日； 企业的退税审批时间通常为 40 个工作日。
（3）柬埔寨税务局局长负责审核增值税退税申请：
1 对于“黄金 ”级企业以及非营利组织，局长均可审批，且没 有金额限制；
2 对于其他企业，局长审批增值税退税的最高金额为 50 万美 元，超额部分需由财经部部长审批。
（4）纳税人需每月在线提交增值税申报信息以及增值税退税申 请。
2.4.5.6 增值税发票
自 2020 年 1 月 1 日起，为规范增值税发票的使用方式，财经部 颁布了以下规则以加强对增值税发票的管理：
（1）税务发票应包含以下信息：
1 销售方姓名、地址和增值税纳税人识别号；
2 发票序列号和开具日期；
3 购买方姓名、地址和增值税纳税人识别号；
4 货物或服务的具体描述、数量及价格；
5 每项货物或服务的不含税总价；
6 每项税种（包括特定商品和服务税、公共照明税、住宿税和 增值税）；
7 销售方和购买方的名称和签名（当购买方是自行申报制度下 的注册纳税人）。
（2）商业发票应包含以下信息：
1 销售方名称、地址和增值税纳税人识别号；
2 发票序列号和开具日期；
3 如果购买方是已注册的增值税纳税人，则需包含购买方的姓 名、地址和增值税纳税人识别号；
4 货物或服务的描述、数量和价格；
5 含税总价格；
6 销售方的名称和签名。
（3）提供商品或服务的大中型纳税人应向自行申报的纳税人开 具税务发票，向最终消费者开具商业发票。小规模纳税人应向其消 费者开具商业发票。
（4）发票中的文字语言应是高棉语或双语（高棉语和英语）， 英语应列示于高棉语下方。
（5）发票应按照序列号顺序开具，不得空号、跳号。大中型纳 税人需要保留所开具的发票 10 年，小规模纳税人则需保留 3 年。
（6）上述发票的开具要求不适用于下述实体。在未开具发票的 情况下，下述实体需留存备查适当的交易记录及相关支持性文件：
1 银行；
2 保险公司；
3 金融机构；
4 无法开具发票的其他商业实体；
5 使用增值税在线系统开具增值税发票的大中型纳税人，但该 类大中型纳税人需要保留原始凭证。
（7）虚开增值税发票的人需要在发票开具的 7 日内支付发票上 列示的全部税金；
（8）拒开发票、开具错误发票、虚开发票将被视为妨碍税务监 管并受到惩罚。上述行为将导致企业在相关法律要求的一段时间内 停业，并以违反税收规定的犯罪行为被起诉，处以 1000 万瑞尔的罚 款或至多一年的监禁，或两者兼而有之。
自 2020 年 2 月 6 日起，为规范增值税发票的使用方式，柬埔寨 税务局颁布了以下规则以进一步加强对增值税发票的管理：
（1）纳税人应根据柬埔寨国家银行（NBC）所披露的每日汇 率，在增值税发票上注明对应的瑞尔总金额。非工作日或非工作时 间应使用前一个工作日的汇率以开具增值税发票；
（2）拥有分支机构的纳税人，其总部与每个分支机构应分别开 具对应的增值税税务发票及增值税商业发票；
（3）拥有分支机构的纳税人，其总部与每个分支机构在发票编 号前需要使用不同的字母用以区分实体（例如：PPTI-0001，PPCI-0001，SRTI-0001，SRCI-0001），但无需用不同字母来区分其商品 或服务。此规定适用于使用销售点终端系统来管理销售程序或发票 的纳税人。
2.4.5.7 增值税纳税调整的规则和程序
为了明确在销售货物或提供服务后或开具发票后调整增值税应 纳税额的规则和程序，柬埔寨税务局规定已开具税务发票或已提交 月度纳税申报的纳税人，如果发生以下情况之一的，可对增值税应 纳税额进行调整：
（1）交易取消；
（2）交易的性质发生了根本性的变化；
（3）无论是由于折扣还是任何其他原因，与购买方达成协议对 原交易对价进行调整；
（4）整体或部分货物或者货物包装物被退回、服务未交付。
如涉及增值税应纳税额调整，交易双方应明确记录并保存相关 支撑性资料，包括发货或收货单据、货物或服务提供证明和收款单 据等。
开具的调整发票必须符合增值税发票要求，并应使用与原发票 相同的汇率。调整发票还需包含如下信息：
（1）调整发票对应的原发票号码；
（2）调整原因。
2.4.5.8 处置不再用于生产经营的有形资产增值税相关规定
2022 年 6 月 7 日，柬埔寨税务局发布了关于不再用于生产经营 的有形资产需根据规定缴纳增值税的指引。
根据柬埔寨税法的规定，“不再用于生产经营的有形资产 ”是 指企业持有的且过去一年内未用于任何生产或经营活动的有形资 产。无论纳税人在购买有形资产时是否抵扣增值税进项税额，处置 不再用于生产经营的有形资产时（无论是按可再利用的资产还是废 品进行处置），需缴纳 10%的增值税。
纳税人处置不再用于生产经营的有形资产，如满足以下条件， 可豁免增值税：
（1）如果有适当的证据证明纳税人处置的不再用于生产经营的 有形资产已损坏或无销售价值的，无需缴纳 10%的增值税。纳税人 处置账面净值高于 20 万瑞尔（约 50 美元）的有形资产时，应在处 置前至少 10 个工作日通知税务机关。税务机关将在收到通知后 10 个工作日内指派税务人员进行核实；
（2）根据柬埔寨税法规定，将已经抵扣增值税进项税额且曾用 于生产经营的有形资产对外捐赠，满足以下条件的，将不被视为有 形资产处置，无需缴纳 10%的增值税以及所得税：
1 已使用三年以上且每项资产的账面净值不超过 100 万瑞尔 （约 250 美元）的二类有形资产；
2 已使用五年以上且每项资产的账面净值不超过 200 万瑞尔 （约 500 美元）的三类和四类有形资产。
对于新建或新购入的一类有形资产，如果已经申请了增值税进 项税额抵扣但尚未投入使用，则不属于不再用于生产经营的有形资 产，无需缴纳 10%的增值税。但是，如果已投入使用但过去一年内 未用于生产经营，纳税人应向税务总局说明有形资产未用于生产经 营的原因，以申请免征 10%的增值税。
2.5 关税
2.5.1 概述
柬埔寨对大部分进出口货物均征收 0-35%不等的关税。柬埔寨 仅对部分限制性货物征收出口关税，包括木材、橡胶制品及部分特 定的动物产品（如大部分的海产品）等。
2.5.2 税收优惠
经柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目，在进口以下商品 时，可免征进口关税：
（1）从事出口活动的合格投资项目及其相关支持性合格投资项 目，其所进口的建筑设备、生产设备及其他生产投入（例如，原材 料及零配件等）；
（2）从事本地市场相关活动的合格投资项目及其相关支持性合 格投资项目，其所进口的建筑设备及生产设备。
除其他法律法规另有规定外，经柬埔寨发展理事会批准的合格 投资项目亦免于缴纳出口关税。合格投资项目可通过购买、出售及 合并等方式进行转让。如该转让符合相关法律法规，且已获得柬埔 寨发展理事会或首都/省级投资委员会的批准，该合格投资项目可继 续享受相关税收优惠政策。
从事电信服务、油气及矿产开采等经营活动的企业可免于缴纳 进口关税。
表 6 中小型企业关税优惠
|
企业类型 |
生产 设备 |
建筑 设备 |
原材料或其 他材料 |
备注 |
|
纯净水生产商和 供应商 |
√ |
√ |
√ |
享受与出口企业相同的税收优惠 |
|
出口型企业 |
√ |
√ |
√ |
如果采用原材料或其他材料生产的 产品未出口，则中小型企业应追溯 缴纳进口关税 |
|
出口型企业的支 柱产业 |
√ |
√ |
√ |
如果采用原材料或其他材料加工但 是不是供应给出口型企业或直接出 口的，则中小型企业应追溯缴纳进 口关税。 |
|
境内销售方 |
√ |
√ |
|
如果采用原材料或其他材料加工并 出口产品，中小企业可以在海关审 计后要求退还该部分关税。 |
|
信息技术研究开 发企业 |
√ |
|
|
关税免税政策只适用于进口生产设 备，即安装设备或用于与信息技术 有关的研究和开发的设备。 |
|
企业园区中的中 小型企业 |
√ |
√ |
|
如果采用原材料或其他材料加工并 出口产品，中小企业可以在海关审 计后要求退还该部分关税。 |
如果中小企业享受的优惠与法规要求不一致，中小企业应补缴 其原先免除的关税，并缴纳罚款。
2.5.3 应纳税额
自正式加入世界贸易组织（WTO）后，柬埔寨引入了关税评估机 制，纳税人可按照相关机制的具体指引计算缴纳进口关税。
柬埔寨关税分为从价征收和从量征收。
（1）从价征收，即基于海关完税价格征收，计算公式为：从价 征收税额=海关完税价格×适用税率。
其中出口货物的海关完税价格，是指商品或货物的价值以及将 商品或货物运送到指定地点（即出口边境）所产生的运费及一切直 接相关的费用，但不包括出口企业已经取得完税凭证的出口相关税 款、国内税及类似的税款。进口货物的海关完税价格，是指实际支 付购买该进口商品的交易价款。
（2）从量征收，即基于货物的重量、体积及数量进行征收。
2.5.4 其他
从世界贸易组织成员国进口的货物可享受优惠进口关税税率； 并按照东盟自由贸易区框架协议的约定执行优惠关税税率。
2.6 其他税（费）
2.6.1 最低税
最低税是独立于所得税的一个税种。最低税不是所得税的附加 税，纳税人不必同时缴纳所得税和最低税。
2.6.1.1 纳税人
适用实际纳税机制的纳税人需按规定缴纳最低税。
2.6.1.2 征税范围及税率
最低税的计税依据为提供服务和销售货物的营业收入（包括除 了增值税以外的其他税金），税率为 1%。若纳税人年度应纳所得税 额低于最低税额，则纳税人需按照应纳最低税额申报缴纳所得税， 即最低税额扣除已缴纳的预提税额；若纳税人年度应纳所得税额高 于最低税额，则纳税人应按照实际应纳所得税额申报缴纳所得税， 即所得税额扣除已缴纳的预提税额。
表 7 最低税纳税义务
|
情况 |
应纳税额 |
|
应纳所得税>应纳最低税 |
应纳所得税额 |
|
应纳所得税<应纳最低税 |
应纳最低税额 |
最低税应在年度结束后 3 个月内完成税款缴纳。纳税人需事先 提交柬埔寨税务局审阅会计记录后，方能申请免征最低税优惠政 策。柬埔寨税务局每两年会对纳税人的会计记录进行审核。若纳税 人认为柬埔寨税务局的审核结果有误，可向其申请进行二次审核。
2.6.1.3 税收优惠
经柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目可免于缴纳最低税。
对于拥有良好会计记录且遵守相关会计准则的纳税人，可以申 请享受免于征收最低税。
2.6.2 特定商品和服务税
2.6.2.1 纳税人
商品生产制造商和服务提供商需要缴纳特定商品和服务税，并 应于次月 20 日前完成申报纳税。
2.6.2.2 征税范围及税率
特定商品和服务税是对进口商品或者特定商品和服务征收的税 种。
特定商品和服务税的税率在 3%至 45%之间，不同商品或服务适 用具体税率如下表所示：
表 8 特定商品和服务税税率表
|
商品/服务 |
税率（%） |
|
柬埔寨销售的境内外机票 |
10 |
|
娱乐服务 |
10 |
|
本地生产或进口的香烟和雪茄 |
20 |
|
本地生产或进口酒精饮料（啤酒除外） |
35 |
|
国产或进口啤酒 |
30 |
|
本地生产或进口的非酒精饮料 |
10 |
|
商品/服务 |
税率（%） |
|
润滑油、刹车油、机油生产原料（进口） |
10 |
|
本地和国际电信服务 |
3 |
|
汽车及零部件 |
15、25、45 |
|
石油、柴油、汽油和某些特定电子产品 |
4、10、25、33 |
2.6.2.3 税收优惠
经柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目，在进口以下商品 时，可免于缴纳特定商品和服务税：
（1）从事出口活动的合格投资项目及其相关支持性合格投资项 目，其所进口的建筑设备、生产设备及其他生产投入（例如，原材 料及零配件等）；
（2）从事本地市场相关活动的合格投资项目及其相关支持性合 格投资项目，其所进口的建筑设备及生产设备。
合格投资项目可通过购买、出售及合并等方式进行转让。如该 转让符合相关法律法规，且已获得柬埔寨发展理事会或首都/省级投 资委员会的批准，该合格投资项目可继续享受相关税收优惠政策。
在柬埔寨证券交易所首次发行权益类证券、债券的企业纳税 人，在经柬埔寨证券交易委员会批准后，可享受特定商品和服务税 欠缴税款豁免。不同纳税人可享受欠缴税款豁免的期间如下：
（1）主板上市的纳税人，其上市前 10 年至上市前 3 年的欠缴 税款可享受豁免；
（2）成长型市场上市的中小型企业，其上市前 10 年至前 2 年 的欠缴税款可享受豁免。
2.6.3 租赁税
2.6.3.1 纳税人
从事土地、建筑物和存储设施租赁的纳税人应缴纳租赁税。
2.6.3.2 征税范围
租赁税以土地、建筑物和存储设施的租赁收入为计税依据。转 租不征收租赁税。
2.6.3.3 税率
租赁税的税率为 10%。
2.6.4 印花税
2.6.4.1 纳税人
在转让车船、不动产所有权或土地使用权时，柬埔寨对财产承 接方征收印花税。
2.6.4.2 征税范围及税率
不同情况下的适用税率如下：
（1）对于转让不动产所有权及土地使用权，包括销售、赠予或 以不动产投资等形式，按照所转让不动产或土地使用权价值的4%征 收；
（2）转让各类运输工具的所有权，包括重型载货汽车、小汽 车、摩托车、轮船、渡轮等，按照所转让运输工具所有权价值的4% 征收；
（3）以下法律文书也将被征收印花税（按照文书数量征收）：
1 与公司并购有关的法律文书，征收标准为 100 万瑞尔；
2 与公司分立有关的法律文书，征收标准为 100 万瑞尔。
（4）国家财政预算内的货物销售或服务采购合同，按合同金额 的 0.1%征收；
（5）转让公司股权时，按股价的 0.1%征收；
（6）商业标志和商业海报或横幅：
1 对商业标志和商业海报或横幅征收的印花税通常是基于其所 使用的橡胶、普通纸、布料或其他材料；
2 主管机关不会就未缴纳印花税的海报签发批准函；
3 下列用作非商业性宣传用途的海报不属于印花税征税范围： A.社会教育，环境保护，反对家庭暴力，保护森林和野生动物以及交通法规教育；
B.国内外非营利性组织；
C.非营利的政府机构。
2.6.4.3 税收优惠
以下情况免征印花税：
（1）转让柬埔寨或政府所授予的特许土地所有权或使用权；
（2）亲属之间转让财产所有权或者使用权；
（3）转让发动机功率不超过 150 马力的所有摩托车、三轮车、 拖拉机和水上汽车的所有权；
（4）经柬埔寨证券交易委员会批准，向公众发行证券的公司的 股份转让、股份承接、公司合并、股东构成重组和股份分割；
（5）转让根据政府机构清单登记的不动产和各类车辆的所有权 或使用权；
（6）转让外交使团、外国领事馆、国际组织或其他政府技术合 作机构的不动产和各类车辆的所有权或使用权；
（7）购买交通工具或车辆作为商品转售给在柬埔寨税务局注册 的企业；
（8）针对 70,000 美元或以下的不动产（各类住宅）的所有权 或使用权转让，在满足以下条件时，免征印花税：
1 自 2020 年 2 月 25 日至 2021 年 1 月 31 日期间（柬埔寨暂未 延长该政策的有效期），不动产的市场公允价值不超过 70,000 美元 或在买卖协议中明确规定价值不超过 70,000 美元的；
2 转让方为在柬埔寨财经部或其他省级部门注册登记的房地产 开发企业；
3 房地产开发企业应根据不动产的实际市场公允价值签订买卖 协议。柬埔寨税务局将对不动产转让行为进行监管，以防止公司利 用此政策以低于市场公允价值进行房屋买卖，进而规避税款。
2.6.4.4 其他
根据《2020 年财政管理法》 ，对印花税征收管理进行以下修 订：
（1）将印花税管理移交给省级管理部门；
（2）未履行印花税纳税义务将被处以 10%至 40%不等的附加税 或滞纳金等。
2.6.5 土地闲置税
纳税人持有的在城市和指定地域的土地，没有在建设中，或者 土地上的建筑物没有处于使用中时，应缴纳土地闲置税。具体税额 于每年 6 月 30 日由未用土地评价委员会决定，按照每平方米土地市 场价格的2%计算，1200 平方米以内的土地免税。
应税土地的所有者应在每年 9 月 30 日以前缴纳土地闲置税。
2.6.6 车船税
车船税在车辆、船舶等特定运输工具注册时征收，应于每年 6 月 1 日至 11 月 30 日申报缴纳。
车船税可以在加华银行 、ACLEDA 银行 、柬埔寨公共银行 、 Vattanac 银行、澳新银行和其他与柬埔寨税务局或分支机构签订了 备忘录协议的银行缴纳税款。如果未能按时缴纳车船税，纳税人将 会受到相关处罚。
2.6.6.1 纳税人
车辆、船舶所有人为车船税纳税人。
2.6.6.2 征税范围及税率
车船税的年度税率如下表所示：
表 9 车船税年度税率表
|
项目 |
年度税额（瑞尔） |
|
旅游大巴： |
|
|
排放量低于 1,500cc |
完成建造 0 –5 年：150,000 完成建造 5 – 10 年：100,000 完成建造 10 年以上：80,000 |
|
排放量在 1,500cc –2,000cc |
完成建造 0 –5 年：200,000 完成建造 5 – 10 年：150,000 完成建造 10 年以上：100,000 |
|
排放量在 2,000cc –2,900cc |
完成建造 0 –5 年：600,000 完成建造 5 – 10 年：400,000 完成建造 10 年以上：250,000 |
|
项目 |
年度税额（瑞尔） |
|
排放量在 2,900cc –4,000cc |
完成建造 0 –5 年：1,600,000 完成建造 5 – 10 年：1,000,000 完成建造 10 年以上：600,000 |
|
排放量超过 4,000cc |
完成建造 0 –5 年：2,000,000 完成建造 5 – 10 年：1,200,000 完成建造 10 年以上：800,000 |
|
卡车： |
|
|
低于 3 吨 |
200,000 |
|
3 – 10 吨 |
500,000 |
|
10 –20 吨 |
1,000,000 |
|
超过 20 吨 |
2,000,000 |
|
重型拖车： |
|
|
3 – 10 吨 |
500,000 |
|
10 –20 吨 |
1,000,000 |
|
超过 20 吨 |
2,000,000 |
|
客车： |
|
|
低于 15 座 |
150,000 |
|
16 –25 座 |
200,000 |
|
超过 25 座 |
250,000 |
|
货船（河船）： |
|
|
低于 3 吨 |
50,000 |
|
3 – 10 吨 |
100,000 |
|
10 –20 吨 |
200,000 |
|
超过 20 吨 |
300,000 |
|
客船（河船）： |
|
|
长度在 20 米以内 |
100,000 |
|
长度在 21 –30 米 |
200,000 |
|
长度在 30 米以上 |
300,000 |
|
拖船（河船）： |
|
|
马力为 150 –200 |
60,000 |
|
马力为 200 –250 |
180,000 |
|
马力超过 250 |
300,000 |
|
货船（海船）： |
|
|
低于 100 吨 |
200,000 |
|
100 – 1,000 吨 |
300,000 |
|
1,000 –2,000 吨 |
750,000 |
|
超过 2,000 吨 |
1,200,000 |
|
客船（海船）： |
|
|
项目 |
年度税额（瑞尔） |
|
长度在 20 米以内 |
100,000 |
|
长度在 21 –30 米 |
150,000 |
|
渔船（海船）： |
|
|
马力 150 以上的小渔船 |
100,000 |
|
马力低于 150 的渔船 |
300,000 |
|
马力为 150 –250 的渔船 |
400,000 |
|
马力为 250 –500 的渔船 |
600,000 |
|
马力超过 500 的渔船 |
1,200,000 |
|
拖船（海船）： |
|
|
马力低于 250 |
200,000 |
|
马力为 250 –500 |
400,000 |
|
马力超过 500 |
600,000 |
|
摩托艇： |
|
|
马力为 150 –200 |
400,000 |
|
马力超过 200 |
500,000 |
|
装有汽车发动机的拖拉机或三轮车应 确定为载重 3 吨的卡车 |
200,000 |
|
两圈四轮拖车 |
200,000 |
|
两圈八轮拖车 |
500,000 |
|
三圈六轮卡车 |
1,000,000 |
|
三圈十轮重型卡车 |
2,000,000 |
2.6.6.3 税收优惠
以下车辆免征车船税：
（1）政府所有的救护车及消防车；
（2） 由柬埔寨军事部队、宪兵队和国家警察拥有并用于保护国 家的车辆或用于运输军事及安保物资、人员的车辆；
（3）使馆或外国领事馆、国际组织或政府技术合作机构的车 辆。
如享受以上免税政策，车辆所有人应向政府车辆检验部门提交 申请并获得批准。
2.6.7 酒店住宿税
2.6.7.1 纳税人
酒店所有者或代表人应在每月结束后的次月 20 日内申报缴纳酒 店住宿税。
2.6.7.2 征税范围
酒店住宿税的计税基础为取得的酒店服务费，包括服务费以及 除酒店住宿税和增值税以外的所有税费。
2.6.7.3 税率
自 2007 年 1 月 1 日起，柬埔寨正式征收酒店住宿税，税率为 2%。
2.6.7.4 税收优惠
在柬埔寨证券交易所首次发行权益类证券、债券的企业纳税 人，在经柬埔寨证券交易委员会批准后，可享受酒店住宿税欠缴税 款豁免。不同纳税人可享受欠缴税款豁免的期间如下：
（1）于主板上市的纳税人，其上市前 10 年至上市前 3 年的欠 缴税款可享受豁免；
（2）于成长型市场上市的中小型企业，其上市前 10 年至前 2 年的欠缴税款可享受豁免。
2.6.8 公共照明税
2.6.8.1 纳税人
含酒精饮料及香烟的销售方，应在每月结束后的次月 20 日内申 报缴纳公共照明税。
2.6.8.2 征税范围及税率
柬埔寨对生产、销售含酒精饮料、香烟的各个环节，按照货物 价值（包括除了公共照明税以及增值税以外的其他所有税费） 的 3%，征收公共照明税。
对于生产制造商和进口商，公共照明税的计税基础为发票所列 金额；对于分销商，公共照明税的计税基础为商品售价的20%。
公共照明税需要在提供商品或服务时征税，其纳税义务时间与 增值税相同。
2.6.8.3 税收优惠
在柬埔寨证券交易所首次发行权益类证券、债券的企业纳税 人，在经柬埔寨证券交易委员会批准后，可享受公共照明税欠缴税 款豁免。不同纳税人可享受欠缴税款豁免的期间如下：
（1）主板上市的纳税人，其上市前 10 年至上市前 3 年的欠缴 税款可享受豁免；
（2）成长型市场上市的中小型企业，其上市前 10 年至前 2 年 的欠缴税款可享受豁免。
2.6.9 财产税
2.6.9.1 纳税人
财产税是针对柬埔寨各省市中价值超过 1 亿瑞尔（约 2 万 5 千 美元）的不动产所征收的税金。
财产税纳税人为不动产所有人。不动产是指土地、房屋或建造 在土地上的其他建筑物。
2.6.9.2 征税范围及税率
不动产所有人对其位于柬埔寨境内的价值超过 1 亿瑞尔（或 2 万 5 千美元）的不动产，应在每个纳税年度 9 月 30 日之前对其价值 超过 1 亿瑞尔（或 2 万 5 千美元）的部分，缴纳 0.1%的财产税。
2.6.9.3 其他
在 2017 年之前在社区、区或市完成不动产所有权转让的，允许 一次性缴纳直至 2020 年 12 月 31 日所产生的财产税（不考虑不动产 的转让次数）。
2.6.10 登记注册税
2.6.10.1 纳税人
所有在柬埔寨登记注册的纳税人，在首次登记注册时以及存续 期间每年均需支付登记注册税。
2.6.10.2 征税范围及税率
登记注册税按纳税人规模分别按以下税率征收：
（1）小规模纳税人，按每年 40 万瑞尔征收；
（2）中型纳税人，按每年 120 万瑞尔征收；
（3）大型纳税人，按每年 300 万瑞尔征收；
（4）年营业额超过 100 亿瑞尔的大型纳税人，按每年 500 万瑞 尔征收。
2.6.10.3 税收优惠
纳税人若在相同城市设立了具有相同商业活动的分公司、仓 库、工厂或工作车间，仅需缴纳一次登记注册税。
纳税人通过线上提交登记注册申请的，在进行经营活动登记时 减半征收登记注册税。
2.6.11 财产收益税
2020 年 7 月 1 日，柬埔寨财经部发布了有关财产收益税的征收 规定。财产收益税适用于如下纳税人：
（1）柬埔寨居民个人；
（2）非居民个人及法人。
对于柬埔寨自行申报的居民纳税人，其财产收益应作为所得税 应纳税所得额计算缴纳所得税，不单独缴纳财产收益税。
根据柬埔寨税务局公告，该规定将推迟至 2024 年 1 月 1 日。
财产收益是出售或转让资产（即不动产、融资租赁资产、投资 资产、品牌、版权和外币）所得收入与可扣除费用之间的差额。
针对不动产的转让，可根据固定百分比法及实际成本法确认其 可扣除费用：
（1）固定百分比法：可至多根据不动产转让收益的80%作为可 扣除费用；
（2）实际成本法：与该不动产直接相关且有证明文件的支出， 可据实扣除。
转让除不动产以外的其他资产，可根据实际成本法据实扣除直 接相关的费用。财产收益税以转让收益为计税基础，按 20%税率进 行征税。
如果居民纳税人从其在海外的资产中获得财产收益，且该财产 收益已在海外纳税，则该居民纳税人需要根据上述计算方式计算应 纳税额并补缴税额。
纳税人应在财产收益实现后的 3 个月内向柬埔寨税务局提交纳 税申报表并及时缴纳税费。
出售或转让以下资产可免征财产收益税：
（1）政府机构拥有的资产；
（2）外交使团、外国领事或外国政府技术合作国际组织或机构 拥有的资产；
（3）纳税人在出售或转让前居住至少 5 年的主要住所。如果纳 税人有超过一个的主要住所，则只有一个主要住所可以豁免财产收 益税；
（4）根据印花税规定在家庭成员内转让或出售的不动产，但亲 缘关系间的转让除外；
（5）为公共利益出售或转让的资产。
根据柬埔寨政府发布的相关规定， 自 2022 年 2 月 24 日起三年 内公共投资者进行政府证券、股票和债券交易，可享受免征财产收 益税税收优惠。
2.6.12 社保费
根据柬埔寨社保费相关法规 ， 柬埔寨国家社会保障基金 （National Social Security Fund，NSSF）由以下三个部分组成：
（1）职业保险
职业保险涵盖了雇员在工作中发生的事故或由职业引起的疾 病。如果事故发生在雇员的工作场所或往返于工作场所的途中，无 论任何原因都将被认定为与工作有关的事故。
雇主应于开始经营后 30 天内向柬埔寨国家社会保障基金登记其 海内外雇员。雇主需根据职业保险要求按月向柬埔寨国家社会保障 基金支付职业保险金，职业保险金为雇员月平均工资的 0.8%。此 外，雇主应在每月 20 日前向柬埔寨国家社会保障基金报告其雇员数 量。
雇员无需缴纳职业保险金。
（2）医疗保险
医疗保险涵盖预防性健康服务、医疗服务以及因疾病治疗、与 工作无关的事故，以及生育而暂停工作期间的津贴。医疗保险涵盖 人员包括柬埔寨国家社会保障基金的成员及其配偶和受抚养子女。
雇主需在次月 15 日前根据医疗保险要求按月向柬埔寨国家社会 保障基金支付医疗保险金，医疗保险金为雇员月平均工资的 2.6%。
雇员无需缴纳职业保险金。
（3）退休养老金
根据规定，雇主及雇员均需根据退休养老金要求按月向柬埔寨 国家社会保障基金支付退休养老金。退休养老金的缴纳比例如下：
1 开始缴费之日起五年内，为税前工资的 2%（雇员及员工合 计为 4%）；
2 开始缴费之日后第六至十年，为税前工资的 4%（雇员及员 工合计为 8%）；
3 开始缴 费之 日后第十一年开始 ，缴纳 比例每十年上涨 2.75%。
第三章 税收征收和管理制度
3.1 税收管理机构
3.1.1 税务系统机构设置
柬埔寨税务局（General Department of Tax，GDT） 由柬埔寨 财经部（Ministry of Economy and Financ，MEF）设立，行使税务 征收和管理的职责。
3.1.2 税务管理机构职责
柬埔寨税务局下设 7 个科室，包括税政科、纠纷处理科、调查 科、税务征收科、欠款催缴科、审计科和审核科。调查科负责调查 公司是否办理税务证，是否漏税、逃税；审计科负责审计公司的财 务报告。具体见下图：
图 1 柬埔寨税务局行政结构
3.2 居民纳税人税收征收管理
3.2.1 税务登记
柬埔寨企业必须在开展经济活动后的 15 日内到柬埔寨税务局登 记注册。
注册完成时，柬埔寨税务局应出具税务登记证，其中包括纳税 人身份识别号。为规范起见，与政府机构签订的合同需标明纳税人 身份识别号。
柬埔寨税务局有权要求依法应注册未注册的柬埔寨企业进行注 册。
关于公司地址、形式、主管或负责税务事项人员的变更，以及 公司业务转让、停业等事项，应在 15 日内通知柬埔寨税务局。
纳税人应当自登记之日起承担增值税的纳税义务。增值税纳税 人在 30 日内完成增值税登记。应登记但未在柬埔寨税务局登记的纳 税人，柬埔寨税务局可以将其登记日期确定为其应当登记的日期。 当纳税人按照规定登记后，若预期当年和随后年度不会被归类为增 值税纳税人，应申请注销。
自 2020 年 8 月 14 日起，以下纳税人须在网上商业注册平台线 上（网址：https://www.registrationservices.gov.kh）提交税务 登记申请：
（1）私人有限责任公司；
（2）公营有限责任公司；
（3）外国公司分公司；
（4）代表处；
（5）个人独资企业；
（6）普通合伙企业；
（7）有限合伙企业；
（8）公营企业；
（9）国有企业；
（10） 国有合资企业。
以下企业除可通过网站提交税务登记申请外，可选择通过填写表单并按照常规流程直接向柬埔寨税务局提交税务登记申请：
（1）政府机构；
（2）大使馆；
（3）领事馆；
（4）国际组织；
（5）其他政府和政党的技术合作机构；
（6）协会和非政府组织；
（7）在柬埔寨开展业务的其他个人；
（8）其他无法在线注册或希望进行线下登记注册的个人或实 体。
根据规定，柬埔寨税务局应在 7 至 10 个工作日内对纳税人税务 登记及信息更新申请进行批准或回复。
柬埔寨财经部按照营业额将自行申报的纳税人分为了小规模纳 税人、中型纳税人和大型纳税人三类：
（1）小规模纳税人包括：
1 年应税营业额在 2.5 亿瑞尔到 10 亿（不含）瑞尔之间的农 业、服务业和商贸业企业；
2 年应税营业额在 2.5 亿瑞尔到 16 亿（不含）瑞尔之间的工 业企业；
3 同一纳税年度中任意连续三个月的应税营业额合计超过 6,000 万瑞尔；
4 预计同一纳税年度中任意连续三个月的应税营业额合计超过 6,000 万瑞尔；
5 提供投标、报价或价格调查服务的企业。
（2）中型纳税人包括：
1 年应税营业额在 10 亿瑞尔到 40 亿瑞尔（不含）之间的农业 企业；
2 年应税营业额在 10 亿瑞尔到 60 亿瑞尔（不含）之间的服务 业和商贸业企业；
3 应税营业额在 16 亿瑞尔到 80 亿瑞尔（不含）之间的工业企 业；
4 政府机构、政府下属机构、协会及非政府组织；
5 外国领事馆、国际组织和其他政府技术合作机构。
（3）大型纳税人包括：
1 年应税营业额超过 40 亿瑞尔的农业企业；
2 年应税营业额超过 60 亿瑞尔的服务业和商贸业企业； 3 年应税营业额超过 80 亿瑞尔的工业企业；
4 外国企业分公司；
5 跨国公司子公司；
6 获得柬埔寨发展理事会批准的合格投资项目。
如果纳税人账簿或财务报表上的营业额不能反映其实际的营业 额，税务局可以根据纳税人所拥有的资产价值，按照以下标准对纳 税人类型进行重分类：
（1）小规模纳税人
1 年均资产价值在 2 亿瑞尔到 10 亿瑞尔（不含）之间的农 业、服务业、商贸业企业；
2 年均资产价值在 2 亿瑞尔到20 亿瑞尔（不含）之间的工业 企业。
（2） 中型纳税人
1 年均资产价值在 10 亿瑞尔到 20 亿瑞尔（不含）之间的农 业、服务业、商贸业企业；
2 年均资产价值在 20 亿瑞尔到 40 亿瑞尔（不含）之间的工业 企业。
（3）大型纳税人
1 年均资产价值超过 20 亿瑞尔的农业、服务业、商贸业企 业；
2 年均资产价值超过 40 亿瑞尔的工业企业。
柬埔寨税务局现暂未对年均资产价值的确定方法进行明确，通 常将根据财务报表确定年均资产价值。
柬埔寨小、中、大型纳税人基本适用相同的税收政策，除以下 情况：
（1）所得税上，对于会计核算不健全、未能按照国家统一的会 计制度规定设置账簿，或未能提供准确税务资料的小规模纳税人， 柬埔寨税务局将核定其应纳税所得额；
（2）增值税上，小规模纳税人与大中型纳税人在增值税发票开 具和进项税额抵扣政策上存在差异，例如小规模纳税人应向其消费 者开具商业发票，而大中型纳税人应向自行申报的纳税人开具税务 发票，向最终消费者开具商业发票。
自 2020 年 8 月 14 日起，柬埔寨税务局将实施如下三个税务登 记管理制度：
（1）实地考察制度
如柬埔寨税务局怀疑企业税务登记信息不实或不完整，柬埔寨 税务局有权前往企业所在地实地考察其经营情况或传唤董事长、所 有者或理事会成员以进一步取得资料。柬埔寨税务局亦有权在税务 局或通过电子设备利用签名、照片或者指纹来核实纳税人身份信 息。
（2）单方面登记制度
柬埔寨税务局有权对符合登记要求但未登记的企业进行单方面 税务登记。税务登记的生效日期由柬埔寨税务局单方面确认，企业 税务代表将被默认为企业纳税申报负责人。
（3）税务登记负面清单制度
柬埔寨税务局将拒绝被纳入负面清单的单位或个人提交的税务 登记申请。如纳税人存在以下事项，将被纳入负面清单：
1 与其他因涉嫌逃税而被柬埔寨税务局拒绝进行税务登记的实 体、协会或组织有关联关系；
2 未结清应缴税款或与未结清应缴税款的实体、协会或组织有 关联关系；
3 柬埔寨税务局传唤后未前往或未提供柬埔寨税务局要求的补 充信息或资料的实体；
4 与被柬埔寨税务局单方面进行税务登记的实体、协会或组织 有关联关系，且未协助进行信息完善或协助提供柬埔寨税务局要求 的补充文件；
5 柬埔寨税务局有可靠证据认定纳税人不是企业经营活动的实 际受益人，纳税人涉嫌或教唆其他个人参与违反税务法规的刑事犯 罪、洗钱、资助恐怖主义等行为。
柬 埔 寨 税 务 局 将 与 柬 埔 寨 数 据 交 易 所 （ Cambodia Data Exchange）的相关部门共享该负面清单。被纳入负面清单中的单位 或个人将被禁止在商业登记网站上登记注册。
根据柬埔寨税务局的规定，柬埔寨企业须将有效的税务登记文 件置于营业场所的醒目位置，不同纳税人须展示的税务登记文件具 体如下：
（1）企业总机构
1 税务登记证或税务登记确认函；
2 注册登记税证明。
（2）企业分支机构
1 企业分支机构确认函；
2 注册登记税证明。
对于未按照规定将有效的税务登记文件置于营业场所的醒目位 置的纳税人，柬埔寨税务局将根据税法规定进行处罚。
3.2.2 账簿凭证管理制度
纳税人应根据规定保存会计账册和相关其他文件，并在柬埔寨 税务局要求审查时，交由经办人员审查。对于根据柬埔寨会计法的 规定无需保留的会计账册，纳税人也应按照柬埔寨税务局的要求保 存相关的流水账本，并应根据年、月、 日的时间顺序，记录每笔与 经营活动相关的收入与支出。
增值税纳税人应当正确记录和保存与其账户关联的每项交易有 关的日记簿和账簿。账户中应记录因货物销售或提供服务所产生的 增值税销项税额和因采购货物或服务所产生的增值税进项税额，以 及柬埔寨税务局对销售价值或税金所作的任何调整。纳税人应每月准备增值税明细表。
与增值税相关的发票、账簿和其他任何资料应按时间顺序保 存，保存期限至少 10 年。
纳税人应保存代扣工资税的记录凭证和账册，具体内容和方式 将由财经部通过行政命令公布实施。
3.2.3 纳税申报
3.2.3.1 申报和缴税程序
（1）纳税期限
通常而言，柬埔寨的会计年度和纳税年度默认为公历年度，更 改会计年度需要得到国家会计理事会的批准。实际纳税机制下纳税 人可以以会计年度为纳税年度。
对于新成立公司，其营业第一年的纳税期间为自营业开始至该 年的 12 月 31 日。在获得相关部门批准的情况下，集团下属公司可 以使用与公历年度不同的纳税年度。
表 10 各税种纳税申报期限表
|
税种 |
纳税申报期限 |
|
企业所得税 |
纳税人需在纳税年度终了后 3 个月内向柬埔寨税务局申报前一个 纳税年度所取得的利润。 |
|
预缴所得税 |
次月 20 日前完成申报。 |
|
工资税 |
发放工资次月 20 日前完成申报。 |
|
增值税 |
次月 20 日前在线填报、提交本月增值税申报表及增值税退税表 等相关文件。 |
|
土地闲置税 |
每年 9 月 30 日前完成申报缴纳。 |
（2） 申报要求
纳税人向柬埔寨税务局报送税务资料，要求如下：
1 纳税人或扣缴义务人应向柬埔寨税务局报送税务报告，应按 照柬埔寨税务局所要求的形式、时间和地点进行报送；
2 所报送给柬埔寨税务局的报告应由纳税人签名或其法定代理 人签名；
3 所有投资者应按月报送税务报告，每年报送该纳税年度的税 务报告；
4 所有投资者应该在报送年度税务报告时，附上柬埔寨发展理 事会签发的符合操作规范的证书。
为确保纳税人各项税款的缴纳，柬埔寨税务局可以签发通知书 给纳税人或第三方。通知书上通常注明要求纳税人提供的信息资 料，包括纳税人的供应商、客户和银行账户资料。纳税人根据通知 书上规定的时间和地点，亲自到柬埔寨税务局提交通知书上所注明 的信息、文件和数据。
税款的支付程序如下：
1 到期的应纳税款，应在税务条款规定时间内报送柬埔寨税务 局；
2 税金重估产生的应纳税款，应在要求缴付税款通知发出后的 30 日内缴付。
图 2 报税和缴税程序
3.2.3.2 违反纳税申报规定相关处罚
柬埔寨税务局于 2018 年 3 月发布了对于违反纳税申报规定行为 的相关处罚条例，具体如下表：
表 11 违反纳税申报规定相关处罚
|
违反纳税申报规定行为 |
处罚 |
|
逾期申报但已缴纳税款 |
提出警告并记录留档，且处以 200 万瑞尔（500 美元） 罚款 |
|
违反纳税申报规定行为 |
处罚 |
|
正常申报但未缴纳税款 |
提出警告并记录留档，且处以 200 万瑞尔（500 美元） 罚款 |
|
逾期申报并逾期缴纳税款 |
提出警告并记录留档，且重新评估额外 10%税款 |
|
逾期申报不超过 6 个月 |
重新评估额外 10%税款及每月 2%的滞纳金，且处以 200 万瑞尔罚款 |
|
逾期申报超过 6 个月 |
重新评估额外 10%税款及每月 2%的滞纳金，且处以每月 200 万瑞尔罚款 |
3.2.3.3 税务申报系统
自 2020 年 6 月起，柬埔寨税务局启用月度电子申报系统及新月 度纳税申报表（均适用于需进行月度纳税申报的所有税种，例如预 缴所得税、增值税、预提所得税、工资税等）。
（1）月度电子申报系统
对于大中型纳税人，纳税申报应在次月 25 日前通过月度电子申 报系统完成，逾期申报将被加征 10%的附加税。在紧急情况下，纳 税人可以在次月 20 日之前在柬埔寨税务局进行人工申报，并且可继 续使用在线增值税退税和抵免相关操作。
对于小规模纳税人，最迟应于次月 25 日前通过电子申报系统进 行纳税申报，逾期申报将被加征 10%的附加税。在紧急情况下，纳 税人可以在次月 20 日之前在柬埔寨税务局进行人工申报。
纳税人可以通过柬埔寨税务局在线模块和桌面应用程序进行在 线申报操作。需注意的是，纳税人需要支付程序授权费才能通过桌 面应用程序进行在线申报。
有关注册详情和电子备案程序，请参阅柬埔寨税务局的网站 （http://www.tax.gov.kh）。
（2）新月度纳税申报表
对于每月进行人工纳税申报的纳税人应使用柬埔寨税务局网站 （http://www.tax.gov.kh）所提供的最新月度纳税申报表进行月度 纳税申报，并在次月 20 日前完成申报并缴纳相关税费。
根据新月度纳税申报表要求，对于有分支机构的纳税人，其分 支机构需汇总其应纳税额至总机构一同进行纳税申报及税费缴纳。
自 2021 年 4 月 18 日起，柬埔寨税务局启用电子文件提交系统 （网址：https://www.tax.gov.kh/km/e-service）。纳税人可通过 电子文件提交系统，完成如下文件的提交：
（1）月度和年度纳税申报表；
（2）所有权转让印花税申请书；
（3）企业或不动产税务更新申请书；
（4）税务重估异议书；
（5）税款分期支付申请书；
（6） 申请税务证明、执照或其他批准的申请书；
（7） 申请函、管理函和其他文件等。
自 2021 年 7 月 29 日起，柬埔寨税务局启用税务证明管理系统 （网址：https://www.tax.gov.kh/km/e-service）。纳税人将通过 税务证明管理系统申请以下税务证明资料：
（1）税务合规证明；
（2）会计合规证明；
（3）享受增值税零税率批准函；
（4）合格投资项目所得税免税批准函。
如因电子申报系统的错误操作，导致纳税人需要申请修改电子 申报系统中税款缴纳状态的，需向柬埔寨税务机关提交如下信息：
（1）完税凭证上的税款缴纳日期；
（2）通过电子申报系统创建纳税申报表的日期。
电子申报系统中纳税申报表创建日期晚于申报期次月 25 日的， 将被视为延期申报，纳税人将被处以 200 万瑞尔的罚款。柬埔寨税 务机关将在纳税人缴纳罚款后为纳税人修改其在电子申报系统中的 税款缴纳状态。
3.2.3.4 其他
纳税人在申报纳税涉及汇率计算时，应使用柬埔寨国家银行发 布的官方汇率，具体要求如下：
（1）计算工资税时应使用每月 15 日的汇率信息；
（2）计算月度纳税额时应使用每月末的汇率信息；
（3）发票上应注明瑞尔每日官方汇率信息；
（4）计算所得税时应使用 12 月最后一日的汇率信息。
在非工作日或工作时间之前，应使用前一日（N-1 日）的汇率 信息。
2022 年 5 月，柬埔寨税务局发布通知要求自 2022 年 6 月 1 日 起，纳税人在申报纳税涉及汇率计算时，应使用柬埔寨税务局每日 发布的官方汇率 。但在 2022 年 10 月，柬埔寨税务局再次发布通 知，要求自 2022 年 10 月 28 日起，应使用柬埔寨国家银行发布的官 方汇率。
3.2.4 税务检查
3.2.4.1 税务检查类型
一般情况下，税务检查类型主要包括如下情形：
表 12 税务检查类型表
|
税务检查类型 |
税务检查期间 |
税务机关完成检查时限 |
|
案头税务检查 |
提交纳税申报表后 12 个月内，或 在“当前 N 年 ”期间 |
3 个月内 |
|
有限税务检查 |
当前年（ “N 年 ”）或/和上一年 度（ “N-1 年 ”） |
3 个月内 |
|
全面税务检查 |
过去三年内任何时期（不超过 “N-3 年 ”） |
6 个月内 |
如果有证据充分表明纳税人逃税、连续数年申报亏损或申请税 收抵免（无论是当年产生的税收抵免或是以前年度结转的），全面 税务检查的期间可延长至“N-5 年 ”。必要时，如得到财经部的批 准，全面税务检查的期间可延长至“N-6 年 ”。
柬埔寨税务局不会每年对每个纳税人进行检查，但若出现潜在 税收风险时（掌握税收减免、税收抵免或任何逃税证据），柬埔寨 税务局将可能进行税务检查。
通常而言，柬埔寨税务局选择纳税人进行税务检查的标准包 括：
（1）从税务风险分析、交叉检查或从第三方获得的相关信息；
（2）特定税种或特定行业；
（3）与特定纳税人群体相关；
（4）企业所在地等。
一旦进行税务检查，除非有足够的证据证明有必要进行再次检 查，否则同一税基和重新评估后的税种将不会成为再次税务检查的 对象。
3.2.4.2 税额评定
在纳税人通过预提方式支付税金和纳税人没有义务纳税申报的 情况下，纳税人的税额评定应根据自然年度预提的税额进行。
纳税人或扣缴义务人有义务提交纳税申报表而未提交的，未妥 善保管账簿或其他所需资料，或是未向税务管理部门提供必需的信 息以合理确定税金的，在以上情况下纳税人或扣缴义务人的税额估 值应由税务管理部门单边执行并派送给个人。单边税额估值应基于 以下信息：
（1）各种纳税申报表或纳税人向税务管理部门提交的其他资料 中提及的信息；
（2）信息披露中提及的信息；
（3）税务管理部门收到的其他信息。
自 2019 年 3 月 13 日起，逾期申报纳税的滞纳金利息从 2%降至 1.5%。
3.2.4.3 税金重估和税金重估期间
在纳税人通过预提方式支付税金和纳税人没有义务纳税申报的 情况下，税务管理部门可以于自然年度后 3 年内在预提发生地对税 金重估。
在纳税人或扣缴义务人有义务提交纳税申报表而未提交或未妥 善保管账簿或其他所需资料，或是未向税务管理部门提供必需的信 息以合理确定税金的情况下，税务管理部门可以在以下任一期间内 对税金重估：
（1）纳税申报表提交之后 3 年之内；
（2）如果有证据表明妨碍税务条款的实施，则在所需纳税申报 表提交之后 10 年之内；
（3）如有纳税人书面同意书可在任何时间。
在纳税人或扣缴义务人有义务提交纳税申报表而未提交的，未 妥善保管账簿或其他所需资料，或是未向税务管理部门提供必需的 信息以合理确定税金的情况下，纳税人提交报表后 3 年内，基于纳 税人原始纳税申报表的错误或疏漏，纳税人或扣缴义务人可以要求 修改纳税申报表。如果修改纳税申报表造成退税或税收抵免，税务 管理部门在既定税务核查程序下有权进行核定。
在税务管理部门重估税金后 3 年之内，基于纳税人或税务管理 部门在重估税金时无法使用的附加信息，纳税人或扣缴义务人可以 要求税务管理部门对重估税金进行修改。
当纳税人或扣缴义务人修改其纳税申报表或要求税务管理部门 修改重估税金时，重估税金的时间限制为自纳税申报表提交日起或 自税务管理部门修改重估税金日起。
当纳税人无法在规定时间内支付重估税金，纳税人可申请对重 估税金进行分期支付：
（1）纳税人应向柬埔寨税务局提交申请，以对重估税金进行分 期支付，其中所涉及提交的资料文件包括：
1 最新税务执照证明；
2 税务重估通知、税收征收通知函或税收征收提醒函；
3 纳税人无法一次性付款的支持性文件或证据（例如财务报 表，银行对账单）；
4 柬埔寨财经部或税务局签发其他关于纳税人的纳税状况或纳 税义务的变化的文件；
5 申请人或代理人的姓名、职务和联系电话。
（2）柬埔寨税务局将从以下方面对纳税人提出的分期支付重估 税金申请进行考量：
1 企业是否已按照柬埔寨法规完成税务更新；
2 纳税人的财务能力；
3 申请分期付款的重估税金金额；
4 纳税人履行其纳税义务的合规情况；
5 证明纳税人有能力按时结清应缴税款的证据。
（3）在取得柬埔寨税务局批准后，纳税人可在至多不超过三年 的时间内，对重估税金进行分期付款。分期付款期间的利息适用如 下规定：
1 第一年：不收取利息；
2 第二年：按照柬埔寨税务局提供的平均市场利率加收利息；
3 第三年：每月加收 2%的额外利息。
3.2.4.4 税金重估程序
税金重估应按照以下程序进行：
（1）税务管理部门应向纳税人提供一封重估税金的通知信函；
（2）纳税人有 30 天时间对柬埔寨税务局税金重估办公室进行 回复。在此期间，纳税人可以接受或拒绝税金重估。如果纳税人未 答复则视为已接受税金重估。如果对税金重估有异议，纳税人可以 向柬埔寨税务局主管提出抗议；
（3）在出具税务重估通知书后 30 日内，柬埔寨税务局税金重 估办公室应将税金重估结果转发给税务征收办公室。
3.2.5 税务代理
纳税人可以通过书面形式委托他人代表纳税人利益来执行相关 税务事务的权利和义务。纳税人可以对权利移交设定权限。作为纳 税人的税务代理人应代表纳税人的利益，有权：
（1）提交纳税申报表；
（2）呈示报告和各种来往函件；
（3）按照税务条款规定支付税金；
（4）提交复议和申诉；
（5）履行在税务条款下纳税人承担的所有的义务。
税务管理部门可以要求在权利移交基础上代表纳税人利益的个 人提交权利移交书面证明。纳税人应当对其授权的税务代理人的每 项行为负直接责任，直到税务管理部门收到关于取消权利移交的书面形式确认书为止。
代表纳税人的个人应在代理关系建立日起的 15 日内到税务管理 部门注册该代理关系。
2017 年 1 月 1 日以后，任何个人或公司向客户提供税务相关服 务的，应持有柬埔寨税务局批准的税务代理营业执照。若未按规定 取得税务代理营业执照的个人或公司向客户提供税务相关服务的， 将被处以罚款 500 万瑞尔。
3.2.6 法律责任
3.2.6.1 违反税务法的行为
（1）违法
纳税人或扣缴义务人，若所付的税款低于税务条款所规定的 10%（含），将被认为是违法行为。
纳税人或扣缴义务人若没有在规定的时间内及时申报或缴纳税 款，将被认为是违法行为。
（2）严重违法
纳税人或扣缴义务人，若所付的税款低于税务条款所规定的 10%以上将被认为是严重违法行为。
（3）逃税
逃税是指在知情的情况下有计划的反复的重犯违法行为，而目 的是故意减少和消除税务条款所要求的应支付的税款。
在上述所指的严重违法行为，在下列情况下也被认为是逃税：
1 实际公历年度的 3 个月内，重犯两次；
2 在任何一段时期内，3 次或 3 次以上重犯。
（4）故意阻碍税务法执行
1 普通自然人
- 没有保留正常的会计账册和保留其他相关文件或在交易时没 有开具发票；
- 阻碍柬埔寨税务局人员接触会计账册和其他相关文件；
- 没有在柬埔寨税务局登记注册；
- 没有按照法律规定，及时通知柬埔寨税务局登记注册资料的
更改；
- 制造和呈报伪造记录、文件报告或其他信息资料；
- 隐瞒或蓄意破坏会计账册内的账目、记录、文件、报告和其 他相关资料；
- 企图阻止税务的评估工作或税款的收缴；
- 不能在法律要求的 30 日内，报送完整的税务报告； I. 蓄意支持上述各项阻碍行为。
2 政府官员
- 在没有授权下泄漏保密资料；
- 企图阻碍柬埔寨税务局的评估和税款的收缴；
- 蓄意支持上述行为。
（5）触犯税务法的刑事犯罪
在不考虑其他行政条款的处罚时，根据前述规定任何人从事逃 税活动，或任何人阻碍税务系统执法，都属于触犯税务法的刑事犯 罪行为。
税收欺诈和妨碍行为被视为刑事犯罪（例如设立和注册公司虚 开税务发票） ，可处以高达 2,000 万瑞尔的罚款和最高 5 年的监 禁。
3.2.6.2 附加税
纳税人若税款支付不足、延迟缴纳税款和妨碍税务条款的执 行，将被征收附加税。
（1）因税款支付不足而被追加的附加税
违法者，对支付不足部分将被追加 10%的税款作为附加税。如 不足一个月的部分以一个月计，每月支付 2%的利息。严重违法者， 支付不足部分将被追加 25%的税款，作为附加税。如不足一个月的 部分以一个月计，每月支付 2%的利息。在进行税务重估的期间或在 发出税款收缴通知书后的 30 日内，不会追加利息。
（2）因税款延迟缴纳而被追加的附加税
任何人到期若无法缴税，将被追加 10%的滞纳金作为附加税， 另外每月加收 1.5%的延迟缴付税款利息。如不足一个月的部分，则按一个月计，支付 1.5%的利息。若任何人收到催款通知书后的 15 日内仍然无法缴纳，则将被追加滞纳金的 25%的附加税，如不足一 个月，则按一个月计，另支付 1.5%的利息。柬埔寨税务局对没有报 送税务报告的纳税人，采取单方面的评估。在此种情况下，将被追 加评估税款 40%的附加税，如不足一个月，则按一个月计，另支付 1.5%的月利息。
通常，税款的逾期利息应从应缴税金纳税申报期结束后的次月 的第一天起开始计算。所得税的逾期利息，应从所得税年度纳税申 报期结束后的次月第一天起开始计算。延迟缴纳车船税将被追加金 额为应纳车船税一倍的附加税。
（3）因妨碍税务条款的执行而被征收的附加税 因阻碍税务执法而被追加的附加税的罚款如下：
1 因阻碍政府官员执行税务评估，纳税人或代扣代理人将被罚
200 万瑞尔；
2 因阻碍政府官员执行简易式或预估式的税务评估，纳税人或 代扣代理人将被罚 50 万瑞尔。
纳税人因误解法律法规、疏忽等原因未能正确纳税申报的，如 主动进行更正申报，可享受如下税收优惠：
（1）税务检查前主动更正申报：
1 追加 10%的税款作为附加税；
2 在纳税申报后 6 个月内进行更正申报的，可享受 50%的逾期 利息减免优惠；
3 在纳税申报后超过 6 个月进行更正申报的，可享受 20%的逾 期利息减免优惠。
（2）在税务机关责令改正后更正申报：
1 追加 10%的税款作为附加税；
2 加收 1.5%的延迟缴付税款利息；
3 除纳税人为首次接受税务检查外，主动缴纳的附加税和利息 不能抵减经税务检查重新评估后的附加税和利息。
3.2.7 其他征管规定
3.2.7.1 企业纳税信用评级
柬埔寨税务局会根据纳税人的税收遵从情况对其进行信用评 级。评价结果分为黄金级、白银级及青铜级。其中：
（1）黄金级为评价指标得分 16 分（含 16 分）至 20 分；
（2） 白银级为评价指标得分 11 分（含 11 分）至 15 分；
（3）青铜级为评价指标得分 1 分（含 1 分）至 10 分。
柬埔寨税务局将根据纳税人的信用评级指标得分颁发相应的税 收合规证书，证书有效期为两年。
不同评级纳税人可享受的激励政策如下：
（1）黄金级纳税人
纳税人申请低于 5 亿瑞尔（约 12.5 万美元） 门槛的增值税退 税，可免于进行增值税审计；纳税人仅需每两年接受一次全面税务 审计（Comprehensive Tax Audit），评级有效期内无需接受有限税 务审计（Limited Tax Audit）和案头审计（Desk Audit）。
（2） 白银级纳税人
纳税人申请低于 2 亿瑞尔（约 5 万美元）门槛的增值税退税， 可免于进行增值税审计；纳税人仅需每两年接受一次全面税务审 计，每年接受一次有限税务审计，评级有效期内无需接受案头审 计。
（3）青铜级纳税人
纳税人将收到一份有效期为两年的税务合规证书，但无可享受 的税收激励政策。
3.2.7.2 税款补缴管理
【应补缴税款来源】
纳税人可能因过失、严重过失、逃税或妨碍税收法规执行而产 生应补缴税款。
纳税人因逾期申报纳税、缴纳税款或因修改纳税申报表而导致 需补缴税款的，柬埔寨税务局将向纳税人发放纳税申报表受理回 执，并详细说明少缴税款、附加税款和相应利息。
在税务检查中发现欠缴税款的，柬埔寨税务局应发出税金重估通知信函，详细说明少缴税款、附加税款和相应利息。
【税款补缴结算程序】
自收到柬埔寨税务局通知书之日起 30 日内，纳税人有权向柬埔 寨税务局提出异议或补缴税款。如纳税人对部分税款重估金额提出 异议，纳税人有权向柬埔寨税务局申请对该部分税款金额重新确定 估价，但纳税人需就已认可的重估税款部分完成税款的补缴。如纳 税人未提出异议且未补缴税款，则柬埔寨税务局将发出《限期缴纳 税款通知书》。纳税人需在收到之日起 15 日内进行答复。如不做答 复，柬埔寨税务局将按月加征 25%的附加税和 1.5%的利息，不满一 月的按实际欠税时间加征。对仍未补缴税款的，柬埔寨税务局可实 施税收保全措施。
纳税人可通过以下方式补缴税款：
（1）一次性结清；
（2）如纳税人无法一次性结清，可申请分期支付；
（3）纳税人就税金重估中认可的部分进行税款补缴，并就不认 可部分向柬埔寨税务局提出异议；
（4）经柬埔寨税务局批准后，个人股东就自身应承担的欠缴税 款部分进行税款补缴，该应承担部分指按个人股东持股比例计算的 欠缴税款总额中个人股东应承担的部分。
纳税人应凭《税款征收通知书》 《限期缴纳税款通知书》或 《税务局关于纳税人异议的决定》到授权银行办理税款补缴。纳税 人结清税款后，应当将完税凭证报送柬埔寨税务局。
【税收保全措施】
企业需补缴税款应由企业的董事、经理或所有者承担。该补缴 义务不得转移至第三方，除非第三方通过继承、合法股份转让等方 式获得了权利，或从逃税中获得了利益并导致了需补缴税款。如果 该税款补缴事项是以逃税为目的，柬埔寨税务局有权拒绝纳税人将 税款补缴义务转让至第三方。
柬埔寨税务局在发出《税款征收通知书》后，发现税款征收可 能受阻时，可立即实施如下征收措施：
（1）联系纳税人或进行实地考察，以推进税款征收进度或取得 更多信息；
（2）暂时禁止纳税人转让动产或不动产；
（3）撤销纳税人享受的全部税收优惠政策；
（4）暂停或取消柬埔寨税务局颁发的许可证或其他执照；
（5）列入税务登记负面清单；
（6）在柬埔寨税务局官网、社交媒体和其他报纸上发布纳税人 欠缴税款的公告。
柬埔寨税务局发现纳税人存在逃税迹象时，可立即实施如下追 缴措施：
（1）取消主管当局颁发的许可证或其他执照；
（2）责令停止或暂时停止其经营活动；
（3）冻结企业银行账户或与欠税有关的任何个人银行账户；
（4）冻结企业商品、存货及进出口业务；
（5）没收企业财产或与欠税有关的任何个人财产；
（6）经财经部批准后，向法院提出上诉。
【坏账】
账龄超过 10 年或同时满足以下三个条件的需补缴税款，应作为 坏账处理：
（1）需补缴税款账龄达 3 年及以上；
（2）纳税人无力支付且无资产可用以补缴税款；
（3）纳税人遇到下列情况之一的：
1 自然人、独资企业及合伙企业遇到下列情况之一的： A. 纳税人已逝世，且相关登记官员已签发证明；
- 纳税人因患病、残疾、年老或被监禁，收入无法满足基本需 求或遭受了自然灾害；
- 法院判决宣告破产；
- 税务检查报告遗失。
2 法人实体遇到下列情况之一的：
- 法院判决宣告破产；
- 遭受自然灾害，且已获得柬埔寨税务局认可；
- 税务检查报告遗失。
需补缴税款账龄应自纳税人收到《税款征收通知书》之日起开 始计算。
若柬埔寨税务局认可需补缴税款为坏账，则纳税人将免于缴纳 附加税、利息和其他延迟支付罚款。但纳税人仍应承担本应缴纳的 税款，且企业的所有者将被柬埔寨税务局纳入税务登记负面清单。
柬埔寨税务局将在应补缴税款的诉讼时效期内定期对纳税人进 行检查，并在纳税人有能力支付应补缴税款时实施征税措施。
【对欠缴税款纳税人可执行的措施】
柬埔寨税务局于 2022 年 11 月发布通知，如对于 2022 年底前未 结清所欠税款的纳税人，柬埔寨税务局有权采取以下措施：
（1）暂时吊销纳税人增值税证书，即暂时取消纳税人申请增值 税退税和增值税抵扣的资格；
（2）中止纳税人缴纳不动产转让印花税的申请；
（3）协同海关冻结纳税人进出口业务；
（4）协同柬埔寨政府，要求纳税人暂停经营；
（5）协同柬埔寨国家银行，冻结纳税人和/或相关人员的银行 账户；
（6）协同商务部，暂停纳税人新注册企业或进行股权转让；
（7）吊销主管当局颁发的许可证或其他执照；
（8）对拒绝缴纳欠缴税款的纳税人，向法院提出上诉。
3.2.7.3 其他
【体积测量装置安装义务】
根据柬埔寨税务局 2022 年 12 月发布的公告，在柬埔寨境内运 营啤酒或非酒精饮料生产工厂的纳税人（以下简称“生产商 ”）须 根据柬埔寨税务局所订立的安装技术标准在工厂安装体积测量装置 以确定工厂啤酒或非酒精饮料的产量，从而进一步促进税收合规 化。
体积测量装置由体积测量仪、液体分析器和控制台组成。生产商将被要求在每个包装环节使用体积测量仪和液体分析器。纳税人 不可随意篡改体积测量装置。没有安装或错误操作体积测量装置， 将视为违反税收法律法规的行为。
生产商须向税务局提供如下信息：
（1）提供每件产品的包装信息，如产品品牌、包装类型、测量 指标、销售价值等；
（2）生产计划发生变动的，需在生产开始前一周或生产结束后 一天内，将每周或每月生产计划提交给柬埔寨税务局；
（3）当体积测量装置出现技术问题、维修或需进行位置变更 时，需及时通知柬埔寨税务局或工厂主管税务人员。
在安装体积测量装置前和过程中，须有一台计算机供税务局进 行技术检查。柬埔寨税务局有权通过人工或电子方式对装置进行访 问。派驻工厂的税务人员将负责检查体积测量装置和生产数据，以 确保税收征收的准确性。考虑到生产过程中的正常泄漏或溢出，工厂实际产量与体积测 量装置测量的啤酒或非酒精饮料的产量间，允许存在 1.5%左右的偏 差。
生产商应使用公司官方邮箱向税务机关提供数据或通知税务机 关 （excise@tax.gov.kh）。如有需要，生产商也可以通过税务局 的电报联系税务局（017 808 362）。
在工作时间，柬埔寨税务局应通过“柬埔寨税务局呼叫中心 （1277） ”对纳税人的疑问进行及时反馈和指导。
生产商未能按时提交准确信息的，将被视为违反税法规定，并 受到税务机关相应的处罚。
【从事公共利益项目纳税人享受税收优惠的报告义务】
从事柬埔寨政府与伙伴国家、国际发展机构和国际组织之间签 订的拨款协议、贷款协议、融资协议或谅解备忘录框架下的公共利 益项目的纳税人，需向柬埔寨税务总局报告该公共利益项目可能适 用的税收优惠。
从事公共利益项目的柬埔寨部委、机构、组织和企业，应向柬埔寨税务总局提交如下资料，柬埔寨税务总局对资料进行审查并备 案：
（1）拨款协议、贷款协议、融资协议或谅解备忘录；
（2）项目实施协议；
（3）最新的专利证书；
（4）增值税登记证书；
（5）近三个月的月度申报表；
（6）财务报表。
如相关柬埔寨部委、机构、组织和企业未经过税务总局的审查 和备案，应按照现行的税收法律和法规履行其纳税义务。
3.3 非居民纳税人的税收征收和管理
3.3.1 非居民税收征管措施简介
目前，非居民企业通过代扣税机制向柬埔寨税务局缴纳相关税 金。
3.3.2 非居民企业税收管理
柬埔寨境内企业或机构向境外非居民企业（包括境内分支机构 向境外母公司）支付以下费用时，应代扣代缴预提税。
（1）股息
境内企业向境外非居民企业分配股息红利时，应按 14%的税率 代扣代缴预提税（税收协定另有规定的除外）。
企业将留存收益转为资本或股本时，将不被视为股息分配，进 而无需缴纳 14%的预提税。
此外，自 2017 年起，在柬埔寨设立的分支机构将其取得的来源 于柬埔寨的所得税非应税收入或减免税收入，向境外公司分配股息 红利时，应缴纳股息分配附加税。
（2）利息
境内企业向境外非居民企业支付利息时，应按 14%的税率代扣 代缴预提税（税收协定另有规定的除外）。
（3）特许权使用费
境内企业向境外非居民企业支付特许权使用费时，应按 14%的 税率代扣代缴预提税（税收协定另有规定的除外）。
（4）租金、管理及技术服务费
向非居民企业支付动产或不动产租金、管理及技术服务费时， 应按 14%的税率代扣代缴预提税（税收协定另有规定的除外）。
（5）保险公司向非居民纳税人支付人寿保险再投保费用，按以 下方式缴纳预提税：
1 向非居民纳税人支付人寿保险保费净额（人寿保险业务总保 费减去与再保险赔付及分保手续费相关费用后的余额） 的保险企 业，应就所支付金额的 14%计算缴纳预提所得税；
2 人寿保险再投保费的亏损额，允许抵扣下个月人寿保费总金 额；
3 如果保险公司在 2019 年 12 月 31 日前， 自愿修改并提交其 预提所得税申报表，补缴此前的未申报缴纳的预提所得税，将被免 除处罚和罚款。
第四章 特别纳税调整政策
目前柬埔寨没有专门的转让定价和预约定价安排规则，也没有 专门的资本弱化和受控外国公司方面的规定和限制。
4.1 关联交易
4.1.1 关联关系判定标准
关联方指拥有 20%以上公司共同所有权的企业或个人。关联方 之间直接或间接转让财产产生的亏损不得在税前扣除。
4.1.2 关联交易基本类型
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.1.3 关联申报管理
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.2 同期资料
4.2.1 分类及准备主体
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.2.2 具体要求及内容
与关联方进行交易的纳税人应遵循独立交易原则，并遵守相关 的合规要求，包括：
（1）在提交年度所得税申报表的同时，提交年度转让定价申报 表；
（2）根据柬埔寨税务局要求，提交转让定价同期资料。
4.2.3 其他要求
根据规定，关联方之间进行借款交易，应根据独立交易原则确定 借款利率。与非关联方间借款交易，其借款利率应基于实际借款交易 所签订的协议或其他支撑性文件资料确认。纳税人无需将借款协议提
交至柬埔寨税务局审批，但纳税人仍应当按照相关规定保留、记录所 有与借款相关的文件，并按照柬埔寨税务局要求提交相关文件（如需 要）。
4.3 转让定价调查
4.3.1 原则
与关联方进行交易的纳税人应遵循独立交易原则，并遵守相关 的合规要求。
4.3.2 转让定价主要方法
根据第 986 号公告要求，参考 OECD 转让定价指南，可比非受控 价格法、成本加成法、再销售价格法、利润分割法和交易净利润法是 被认定为可以用于判断关联交易是否符合独立交易原则的主要方法。
4.3.3 转让定价调查
柬埔寨没有出台转让定价调查具体程序。
4.4 预约定价安排
4.4.1 适用范围
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.4.2 程序
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.5 受控外国企业
4.5.1 适用范围
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.5.2 税务调整
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.6 成本分摊协议管理
4.6.1 主要内容
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.6.2 税务调整
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.7 资本弱化
4.7.1 判定标准
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.7.2 税务调整
因暂无相关法规，该部分不适用。
4.8 法律责任
目前，柬埔寨法律里没有专门的反避税规则。不过，法律规定 了一些适用于违反税务条款（包括避税）的处罚规则。根据违反税 务条款的严重程度，加征 10%到 40%的附加税。逃税指故意地和重复 地违反税务条款， 目的在于减少或消除税务条款要求的纳税金额。 逃税属于严重违反税务条款的行为，属于所规定的处罚范围。
不执行法律的要求也将被处罚，如不保存财务账册或其他文件 或交易时不开具发票等。妨碍法律的执行属于刑事违法行为，将被 征收附加税和起诉。例如，逃税将被处以 1,000 万至 2,000 万瑞尔 （约 2,500 到 5,000 美元）的罚金，或监禁一至五年，或被处罚金 的同时也被罚监禁。
第五章 中柬税收协定及相互协商程序
税收协定是指两个或两个以上的主权国家（地区），为了协调 相互之间的税收管辖关系和处理有关税务问题，通过谈判缔结的书 面协议。两国间的税收协定具有国际法性质，在适用国际法优先原 则的国家（地区），税收协定法律地位高于国内法。
5.1 中柬税收协定
目前，柬埔寨已与新加坡、中国、文莱、泰国、越南、印度尼 西亚、韩国和马来西亚签署了税收协定。与此同时，柬埔寨政府正 同日本和香港等亚洲国家（地区）展开谈判，争取早日签署税收协 定。同时，柬埔寨也申请与老挝、缅甸与菲律宾谈判税收协定。另 外柬埔寨还接受了白俄罗斯、科威特、斯洛伐克、塞舌尔和哈萨克 斯坦等国的税收协定谈判申请。
5.1.1 中柬税收协定
2016 年 10 月 13 日，中国政府和柬埔寨政府在金边签署了《中 华人民共和国政府和柬埔寨政府对所得避免双重征税和防止逃避税 的协定 》 （简称 “ 中柬税收协定 ” ）及议定书（原文详见：
http://www.chinatax.gov.cn/n810341/n810770/c2300844/content. html）。
根据中柬税收协定的规定，协定及议定书于 2018 年 1 月 26 日 生效，适用于 2019 年 1 月 1 日及以后取得的所得。
5.1.2 适用范围
（1）人的范围
适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。 1 “缔约国一方居民 ”的定义“缔约国一方居民 ”一语是指按照该缔约国法律，由于住所、 居所、成立地、实际管理机构所在地、管理机构所在地、主要营业 地或者其他类似的标准，在该缔约国负有纳税义务的人，并且包括
该缔约国及其地方当局。但是，这一用语不包括仅因来源于该缔约 国的所得而在该缔约国负有纳税义务的人。
2 同时为缔约国双方居民的个人，其身份的确定规则同时为缔约国双方居民的个人，其身份的确定应按以下规则确 定：
- 应认为仅是其永久性住所所在国的居民；
- 如果在缔约国双方同时有永久性住所，应认为仅是与其个人 和经济关系更密切（重要利益中心所在）的缔约国的居民；
- 如果其重要利益中心所在国无法确定，或者在缔约国双方都 没有永久性住所，应认为仅是其习惯性居处所在国家（地区）的居 民；
- 如果其在缔约国双方都有或者都没有习惯性居处，应认为仅 是其国籍所属国家（地区）的居民；
- 如果发生双重国籍问题，或者其不是缔约国任何一方的国 民，缔约国双方主管当局应通过协商解决。
除个人以外的人同时为缔约国双方居民，缔约国双方主管当局 应通过协商解决。
（2）税种范围
中柬税收协定适用于由缔约国一方或地方当局对所得征收的税 收，不论其征收方式如何。
对全部所得或某项所得征收的税收，包括对转让动产或不动产 的收益征收的税收，对企业支付的工资或薪金总额征收的税收，应 视为对所得征收的税收。
1 协定应特别适用的税种
- 在柬埔寨：
a.利润税，包括预提税、最低税、股息分配附加利润税和财产 收益税；
b.工资税；
c.协定的任何规定均不得妨碍征收最低税。
- 在中国：
a.个人所得税；
b.企业所得税。
2 协定也适用于协定签订之日后征收的属于新增加的或者代替 现行税种的相同或者实质相似的税收。缔约国双方主管当局应将各 自税法发生的重要变动通知对方。
5.1.3 常设机构的认定
5.1.3.1 常设机构定义
在协定中，“常设机构 ”一语是指企业进行全部或部分营业的
固定营业场所。
5.1.3.2 “常设机构 ”包括：
（1）管理场所；
（2）分支机构；
（3）办事处；
（4）工厂；
（5）作业场所；
（6）仓库；
（7）矿场、油井或气井、采石场或者其他开采自然资源的场 所；
（8）农场或种植园。
5.1.3.3 “常设机构 ”还包括：
建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理 活动，但仅以该工地、工程或活动连续超过 9 个月的为限；
为勘探或开采自然资源而在缔约国另一方操作大型设备在任何 12 个月中连续或累计超过 90 天。
5.1.3.4 “常设机构 ”不包括：
（1）专为储存、陈列或者交付本企业货物或者商品的目的而使 用的设施；
（2）专为储存、陈列或者交付的目的而保存本企业货物或者商品的库存；
（3）专为由另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的 库存；
（4）专为本企业采购货物或者商品，或者搜集信息的目的所设 的固定营业场所；
（5）专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固 定营业场所；
（6）专为上述提及的 5 项活动的结合所设的固定营业场所，条 件是这种结合使该固定营业场所的整体活动属于准备性质或辅助性 质。
5.1.3.5 其他情况
虽有 5.1.3.1 和 5.1.3.2 条款 的规定 ， 当 一个人（ 除适用 5.1.3.6 第一条款的独立代理人外）代表缔约国一方的企业在缔约 国另一方进行活动，且：
（1）有权以该企业的名义在缔约国另一方订立合同并经常行使 这种权力 ， 除非这个人通过固定营业场所进行的活动限于第 5.1.3.4 条款的规定，按照该款规定，不应认为该固定营业场所构 成常设机构；
（2）没有上述权力，但经常在缔约国另一方保存货物或商品的 库存，并经常代表该企业从该库存中交付货物或商品；对于该个人 为该企业进行的任何活动，应认为该企业在该缔约国另一方设有常 设机构。
缔约国一方企业仅通过按常规经营自身业务的经纪人、一般佣 金代理人或者任何其他独立代理人在缔约国另一方进行营业，不应 认为在该缔约国另一方设有常设机构。
缔约国一方居民公司，控制或被控制于缔约国另一方居民公司 或者在该缔约国另一方进行营业的公司（不论是否通过常设机 构），此项事实不能据以使任何一方公司构成另一方公司的常设机 构。
5.1.4 不同类型收入的税收管辖
5.1.4.1 不动产所得
（1）对不动产所得的征税
缔约国一方居民从位于缔约国另一方的不动产取得的所得（包 括农业和林业所得），可以在该缔约国另一方征税。适用于从直接 使用、出租或者任何其他形式使用不动产取得的所得。也适用于企 业的不动产所得和用于从事独立个人劳务的不动产所得。
（2）不动产的定义
“不动产 ”一语应当具有财产所在地的缔约国的法律所规定的 含义。该用语在任何情况下应包括附属于不动产的财产，农业和林 业所使用的牲畜和设备，有关地产的一般法律规定所适用的权利， 不动产的用益权以及由于开采或有权开采矿藏、水源和其他自然资 源取得的不固定或固定收入的权利。船舶和飞机不应视为不动产。
5.1.4.2 营业利润
（1）对营业利润的征税
缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税，但该企业通过设 在缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进行营业的除外。如 果该企业通过设在该缔约国另一方的常设机构在该缔约国另一方进 行营业，其利润可以在该缔约国另一方征税，但应仅以归属于该常 设机构的利润为限。
（2）属于常设机构的利润
缔约国一方企业通过设在缔约国另一方的常设机构在该缔约国 另一方进行营业，应将该常设机构视同在相同或类似情况下从事相 同或类似活动的独立分设企业，并同该常设机构所隶属的企业完全 独立处理，该常设机构可能得到的利润在缔约国各方应归属于该常 设机构。
在确定常设机构的利润时，应当允许扣除其进行营业发生的各 项费用，包括行政和一般管理费用，不论其发生于该常设机构所在 国或者其他任何地方。
除有适当的和充分的理由需要变动外，每年应采用相同的方法 确定归属于常设机构的利润。利润中如果包括协定内其他规定的所 得项目时，不应影响其他规定。
5.1.4.3 海运和空运
缔约国一方企业以飞机经营国际运输业务所取得的利润，应仅 在该缔约国征税。
缔约国一方企业以船舶经营国际运输业务或以船只从事内河运 输从缔约国另一方取得的所得，可以在该缔约国另一方征税，但该 缔约国另一方所征税额应减为 50%。
也适用于参加合伙经营、联合经营或者参加国际经营机构取得 的利润。
5.1.4.4 关联企业
在下列任何一种情况下，两个企业之间商业或财务关系的构成 条件不同于独立企业之间的构成条件，并且由于这些条件的存在导 致其中一个企业没有取得其本应取得的利润，则可以将这部分利润 计入该企业的所得，并据以征税：
（1）缔约国一方企业直接或者间接参与缔约国另一方企业的管 理、控制或资本；
（2）相同的人直接或者间接参与缔约国一方企业和缔约国另一 方企业的管理、控制或资本。
缔约国一方将缔约国另一方已征税的企业利润——在两个企业 之间的关系是独立企业之间关系的情况下，这部分利润本应由该缔 约国一方企业取得——包括在该缔约国一方企业的利润内征税时， 缔约国另一方应对这部分利润所征收的税额加以调整。在确定调整 时，应对协定内的其他规定予以适当注意。如有必要，缔约国双方 主管当局应相互协商。
5.1.4.5 股息
（1）对股息的征税
缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税。
然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国一 方，按照该国的法律征税。但是，如果股息的受益所有人是缔约国 另一方居民，则所征税款不应超过股息总额的 10%。不应影响对该 公司支付股息前的利润征税。
（2）股息的定义
“股息 ”一语是指从股份、矿业股份、发起人股份或者非债权 关系分享利润的其他权利取得的所得，以及按照分配利润的公司是 其居民的缔约国法律，视同股份所得同样征税的其他公司权利取得 的所得。
（3）其他情况
如果股息受益所有人作为缔约国一方居民，在支付股息的公司 是其居民的缔约国另一方，通过设在缔约国另一方的常设机构进行 营业或者通过设在缔约国另一方的常设机构从事独立个人劳务，据 以支付股息的股份与该常设机构或固定基地有实际联系的，不适用 5.1.4.5 的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第 5.1.4.2 条 或第 5.1.4.10 条的规定。
缔约国一方居民公司从缔约国另一方取得利润或所得，该缔约 国另一方不得对该公司支付的股息征税，也不得对该公司的未分配 利润征税，即使支付的股息或未分配利润全部或部分是发生于缔约 国另一方的利润或所得。但是，支付给缔约国另一方居民的股息或 者据以支付股息的股份与设在缔约国另一方的常设机构或固定基地 有实际联系的除外。
5.1.4.6 利息
（1）对利息的征税
发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的利息，可以在 该缔约国另一方征税。
然而，这些利息也可以在其发生的缔约国一方，按照该国的法 律征税。但是，如果利息的受益所有人是缔约国另一方居民，则所 征税款不应超过利息总额的 10%。
虽有上述规定，发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方政府 或地方当局、中央银行或者由缔约国另一方政府主要拥有的金融机 构或法定主体的利息，应在该缔约国一方免税。
“主要拥有 ”一语是指所有权超过 50%。
（2）利息的定义
“利息 ”一语是指从各种债权取得的所得，不论其有无抵押担 保或者是否有权分享债务人的利润；特别是从公债、债券或者信用 债券取得的所得，包括其溢价和奖金，以及所有其他按照所得发生 的缔约国税收相关法律视同因借款而产生的所得。由于延期支付而 产生的罚款不应视为本条所规定的利息。
（3）其他情况
1 如果利息的受益所有人作为缔约国一方居民，在利息发生的 缔约国另一方，通过设在该缔约国另一方的常设机构进行营业或者 通过设在该缔约国另一方的常设机构从事独立个人劳务，据以支付 该利息的债权与该常设机构或者固定基地有实际联系的，不适用本 条 5.1.4.6 的规定。在这种情况下，应视具体情况适用第 5.1.4.2 条或第 5.1.4.10 条的规定；
2 如果支付利息的人是缔约国一方居民，应认为该利息发生在 该国。然而，如果支付利息的人不论是否为缔约国一方居民，在缔 约国一方设有常设机构或者固定基地，据以支付该利息的债务与该 常设机构或者固定基地有联系，并由其负担该利息，应认为上述利 息发生于该常设机构或固定基地所在的缔约国；
3 由于支付利息的人与受益所有人之间或者他们与其他人之间 的特殊关系，就有关债权所支付的利息数额超出支付人与受益所有 人没有上述关系所能同意的数额时，本条规定应仅适用于在没有上 述关系情况下所能同意的数额。在这种情况下，对该支付款项的超 出部分，仍应按各缔约国的法律征税，但应对协定其他规定予以适 当注意。
5.1.4.7 特许权使用费
（1）对特许权使用费的征税
发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的特许权使用 费，可以在缔约国另一方征税。
然而，这些特许权使用费也可以在其发生的缔约国一方，按照 该国的法律征税。但是，如果特许权使用费的受益所有人是缔约国 另一方居民，则所征税款不应超过特许权使用费总额的 10%。
（2）特许权使用费的定义
“特许权使用费 ”一语是指使用或有权使用文学、艺术或科学 著作（包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带）的版 权，任何专利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或秘密程序， 或者为有关工业、商业、科学经验的信息所支付的作为报酬的各种 款项。
（3）其他情况
1 如果特许权使用费的受益所有人作为缔约国一方居民，在特 许权使用费发生的缔约国另一方，通过设在该缔约国另一方的常设 机构进行营业或者通过设在该缔约国另一方的常设机构从事独立个 人劳务，据以支付该特许权使用费的权利或财产与该常设机构或固 定基地有实际联系的，不适用 5.1.4.7 条的规定。在这种情况下， 应视具体情况适用 5.1.4.2 条或 5.1.4.10 条的规定；
2 如果支付特许权使用费的人是缔约国一方居民，应认为该特 许权使用费发生在该国。然而，如果支付特许权使用费的人——不 论是否为缔约国一方居民——在缔约国一方设有常设机构或者固定 基地，据以支付该特许权使用费的义务与该常设机构或者固定基地 有联系，并由其负担该特许权使用费，应认为上述特许权使用费发 生于该常设机构或者固定基地所在的缔约国；
3 由于支付特许权使用费的人与受益所有人之间或者他们与其 他人之间的特殊关系，就有关使用、权利或信息所支付的特许权使 用费数额超出支付人与受益所有人没有上述关系所能同意的数额 时，本条规定应仅适用于在没有上述关系情况下所能同意的数额。 在这种情况下，对该支付款项的超出部分，仍应按各缔约国的法律 征税，但应对协定其他规定予以适当注意。
5.1.4.8 技术服务费
（1）对技术服务费的征税
发生于缔约国一方而支付给缔约国另一方居民的技术服务费， 可以在该缔约国另一方征税。
然而，技术服务费也可以在其发生的缔约国一方，按照该国的 法律征税。但是，如果技术服务费的受益所有人是缔约国另一方居 民，则所征税款不应超过技术服务费总额的 10%。
（2）技术服务费的定义
“技术服务费 ”一语是指因提供管理、技术或咨询服务（包括 由企业或其他人员提供的技术服务）而收取的任何报酬，但不包括 协定所适用的劳务报酬。
（3）其他情况
1 如果技术服务费的受益所有人是缔约国一方居民，通过设在 技术服务费发生的缔约国另一方的常设机构进行营业，且技术服务 费与该常设机构有实际联系的，不适用 5.1.4.8 条的规定。在这种 情况下，应适用 5.1.4.2 条的规定；
2 如果支付技术服务费的人是缔约国一方居民，且技术服务在 该国履行，应认为该技术服务费发生在该国。然而，如果支付技术 服务费的人，不论是否为缔约国一方居民，在缔约国一方设有常设 机构或者固定基地，据以支付该技术服务费的义务与该常设机构或 者固定基地有联系，并由其负担该技术服务费，上述技术服务费应 认为发生于该常设机构或者固定基地所在的缔约国；
3 由于支付技术服务费的人与受益所有人之间或者他们与其他 人之间的特殊关系，无论任何原因支付的技术服务费数额超出支付 人与受益所有人没有上述关系所能同意的数额时，本条规定应仅适 用于在没有上述关系情况下所能同意的数额。在这种情况下，对该 支付款项的超出部分，仍应按各缔约国的法律征税，但应对协定其 他规定予以适当注意。
5.1.4.9 财产收益
缔约国一方居民转让 5.1.4.1 条所述位于缔约国另一方的不动 产取得的收益，可以在该缔约国另一方征税。
转让缔约国一方企业在缔约国另一方的常设机构营业财产部分 的动产或者缔约国一方居民在缔约国另一方从事独立个人劳务的常 设机构的动产取得的收益，包括转让常设机构（单独或者随同整个 企业）或者常设机构取得的收益，可以在该缔约国另一方征税。
缔约国一方企业转让从事国际运输的船舶或飞机或者转让与上 述船舶或飞机的运营相关的动产取得的收益，应仅在该缔约国一方 征税。
缔约国一方居民转让股份取得的收益，如果该股份价值的 50% （不含）以上直接或间接来自位于缔约国另一方的不动产，可以在 该缔约国另一方征税。
转让上述四种情况所述财产以外的其他财产取得的收益，应仅 在转让者为其居民的缔约国一方征税。
5.1.4.10 独立个人劳务
（1）对独立个人劳务的征税
除适用 5.1.4.8 条规定外，缔约国一方居民由于专业性劳务或 者其他独立性活动取得的所得，应仅在该缔约国征税。但具有以下 情况之一的，可以在缔约国另一方征税：
1 在缔约国另一方为从事上述活动设有经常使用的常设机构。 在这种情况下，该缔约国另一方可以仅对归属于该常设机构的所得 征税；
2 在有关纳税年度开始或结束的任何 12 个月内在缔约国另一 方停留连续或累计达到或超过 183 天。在这种情况下，该缔约国另 一方可以仅对在该国进行活动取得的所得征税。
（2）专业性劳务的定义
“专业性劳务 ”一语特别包括独立的科学、文学、艺术、教育 或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师 的独立活动。
5.1.4.11 非独立个人劳务
除适用第 5.1.4.12 条、5.1.4.14 条和 5.1.4.15 条的规定外， 缔约国一方居民因受雇取得的薪金、工资和其他类似报酬，除在缔 约国另一方从事受雇的活动以外，应仅在该缔约国一方征税。在缔 约国另一方从事受雇活动取得的报酬，可以在该另一国征税。
虽有上述规定，缔约国一方居民因在缔约国另一方从事受雇活 动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该缔约国一方征 税：
（1）收款人在有关纳税年度开始或结束的任何 12 个月内在缔 约国另一方停留连续或累计不超过 183 天；
（2）该项报酬由并非缔约国另一方居民的雇主支付或代表该雇 主支付；
（3）该项报酬不是由雇主设在缔约国另一方的常设机构或固定 基地所负担。
虽有上述规定，在缔约国一方企业经营国际运输的船舶或飞机 上从事受雇活动而取得的报酬，可以在该缔约国一方征税。
5.1.4.12 董事费和高级管理人员报酬
缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得 的董事费和其他类似款项，可以在该缔约国另一方征税。
缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的高级管理人员取 得的薪金、工资和其他类似报酬，可以在该缔约国另一方征税。
5.1.4.13 艺术家和运动员
虽有 5.1.4.10 条和 5.1.4.11 条的规定，缔约国一方居民作为 表演家，如戏剧、电影、广播或电视艺术家或音乐家，或作为运动 员，在缔约国另一方从事个人活动取得的所得，可以在该缔约国另 一方征税。
虽有 5.1.4.10 条和 5.1.4.11 条的规定，表演家或运动员从事 个人活动取得的所得并非归属表演家或运动员本人，而是归属于其 他人，该所得可以在该表演家或运动员从事其活动的缔约国征税。
虽有上述规定，按照缔约国双方的文化协议或安排从事第一款 所述活动取得的所得，如果对该国的访问全部或主要是由缔约国任 何一方、其地方当局或公共机构的资金赞助的，应在从事上述活动 的缔约国一方免予征税。
5.1.4.14 退休金和社会保障金
除适用 5.1.4.15 第（2）款的规定外，因以前的雇佣关系支付 给缔约国一方居民的退休金和其他类似报酬，应仅在该缔约国一方 征税。
虽有上述规定，缔约国一方政府或地方当局按其社会保障制度 的公共福利计划支付的退休金和其他类似款项，应仅在该缔约国一 方征税。
5.1.4.15 政府服务
（1）缔约国一方政府或其地方当局对向其提供服务的个人支付 除退休金以外的薪金、工资和其他类似报酬，应仅在该缔约国一方 征税。
但是，如果该项服务是在缔约国另一方提供，而且提供服务的 个人是该另一国居民，并且该居民：
1 是该另一国国民；
2 不是仅由于提供该项服务而成为该另一国居民的，则上述薪 金、工资和其他类似报酬应仅在该缔约国另一方征税。
（2）缔约国一方政府或地方当局支付或者从其建立的基金中支 付给向该国政府或当局提供服务的个人的退休金或其他类似报酬， 应仅在该缔约国一方征税。
但是，如果提供服务的个人是缔约国另一方居民，并且是其国 民的，该退休金或类似报酬应仅在该缔约国另一方征税。
（3）5.1.4.11 条、5.1.4.12 条、5.1.4.13 条和 5.1.4.14 条 的规定，应适用于向缔约国一方政府或其地方当局举办的事业提供 服务取得的薪金、工资、退休金和其他类似报酬。
5.1.4.16 学生和实习人员
学生、企业实习生或学徒，或者在紧接前往缔约国一方之前曾 是缔约国另一方居民，仅由于接受教育或培训的目的停留在该缔约 国一方，其为了维持生活、接受教育或培训的目的收到的来源于该 缔约国一方以外的款项，该缔约国一方应从其到达之日起连续六年 免予征税。
5.1.4.17 其他所得
（1）对其他所得的征税
由缔约国一方居民取得的各项所得，不论发生于何地，凡协定 上述各条未作规定的，应仅在该缔约国一方征税。
（2）其他规定
5.1.4.1 第二条规定的不动产所得以外的其他所得，如果所得 的收款人为缔约国一方居民，通过设在缔约国另一方的常设机构在 该缔约国另一方进行营业，或者通过设在缔约国另一方的常设机构 在该缔约国另一方从事独立个人劳务，据以支付所得的权利或财产 与该常设机构或固定基地有实际联系的，不适用 5.1.4.17.第一条 的规定 。在这种情况下 ，应视具体情况分别适用 5.1.4.2 条或 5.1.4.10 条的规定。
虽有上述规定，缔约国一方居民取得的发生于缔约国另一方的 所得，如协定上述各条未作规定，也可以在该缔约国另一方征税。
5.1.5 柬埔寨税收抵免政策
柬埔寨的居民企业取得的来源于境外的所得，在境外已缴纳的 税款，允许从其应纳税额中抵扣，以避免国际重复征税。可用于抵 扣的金额为该应税收入在境外已纳税额和在柬埔寨应纳税额中的较 小值。
5.1.6 无差别待遇原则（非歧视待遇）
（1）缔约国一方的国民在缔约国另一方负担的税收或者有关要 求，在相同情况下，特别是在居民身份相同的情况下，不应与该缔 约国另一方的国民负担或可能负担的税收或者有关要求不同或比其 更重。
虽有第（1）条的规定，本规定也应适用于不是缔约国一方或者 双方居民的人。
（2）缔约国一方企业在缔约国另一方常设机构的税收负担，不 应高于缔约国另一方对从事同样活动的本国企业征收的税收。
不应理解为缔约国一方由于民事地位、家庭责任而给予本国居 民的任何税收上的个人补贴、优惠和减免也应给予缔约国另一方居 民。
（3）除适用 5.1.4.4 条、5.1.4.6 条或 5.1.4.8 条的规定外， 缔约国一方企业支付给缔约国另一方居民的利息、特许权使用费、 技术服务费和其他款项，在确定该企业应纳税利润时，应向支付给 该缔约国一方居民一样，在相同情况下予以扣除。
（4）缔约国一方企业的资本全部或部分、直接或间接为缔约国 另一方一个或多个居民拥有或控制，该企业在该缔约国一方负担的 税收或者有关要求，不应与该缔约国一方其他同类企业负担或可能 负担的税收或者有关要求不同或比其更重。
（5）以上应适用于所有种类的税收。
5.1.7 在柬埔寨享受税收协定待遇的手续
柬埔寨居民如需获得税收抵免证明，应提供中国主管税务机关 出具的税款缴纳证明，以及中国主管当局签发的中华人民共和国外 国人居留许可证副本。
为使纳税人正确使用避免双重征税和防止偷漏税税收协定，柬 埔寨税务局正式启用税收协定在线系统。对于系统使用申请的步骤 和审批流程，柬埔寨税务局网站（http://www.tax.gov.kh）做出如 下总结：
（1） 企 业 需 注 册 用 户 账 户 并 登 录 网 站 http://www.tax.gov.kh；
（2）选择申请类型：通知函或税收居民身份证明；
（3）完成申请人和被申请企业的所需填具的信息；
（4）打印完成填写的申请表；
（5）向柬埔寨税务局行政和总务部门提交申请表，并附上相关
证明文件；
（6）如果已提交正确且充分的申请材料，企业所有人或其董事 将会收到由柬埔寨税务局出具的资料接收确认回执。如果所提交的 材料不正确或不充分，企业所有人或其董事将会收到拒收证明。
一旦享受协定待遇申请获得批准，企业所有人或其董事可通过 以下两种方式获得许可证：
（1）从柬埔寨税务局直接取得执行税收协定税率的税收居民身 份证明或通知函；
（2）从双重征税协定在线系统打印执行税收协定税率的税收居 民身份证明或通知函。
5.2 柬埔寨税收协定相互协商程序
5.2.1 相互协商程序概述
按照中柬税收协定规定，当中国税收居民认为柬埔寨或者中柬 双方所采取的措施导致或将导致对其不符合本协定规定的征税时， 可以不考虑中柬两国国内法律的补救办法，将案情提交中国主管当 局。
5.2.2 税收协定相互协商程序的法律依据
根据协定中的相互协商程序条款，缔约国双方主管当局相互合 作，努力解决缔约国一方或双方就特定的税收协定的解释和适用产 生的争议。税收协定第二十五条为税务机关提供了切实可行的手段，以确保对跨境收入的税收是符合税收协定的。
此外，为正确适用税收协定，避免双重征税，解决国际税收争 议，维护中国居民（国民）的合法利益和国家税收权益，规范税务 机关的相互协商工作，中国国家税务总局制定了《税收协定相互协 商程序实施办法》（国家税务总局公告2013 年第 56 号）作为税收 协定相互协商程序的法律依据。
此外《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》（国家税 务总局公告2017 年第 6 号）规定的相互协商程序适用于税收协定缔 约一方实施特别纳税调查调整引起另一方相应调整的协商谈判，同时适用于双边或多边预约定价安排的谈签。本规定的相互协商程序 不适用于涉及税收协定条款解释或者执行的相互协商程序。
5.2.3 相互协商程序的适用
（1）如一方认为缔约国一方或者双方所采取的措施导致或将导 致对其的征税不符合协定的规定时，可以不考虑各缔约国国内法律 的救济办法，将案情提交该人为其居民的缔约国主管当局，或者如 果其案情属于 5.1.6 章节中的第（1）款的情形，可以提交该人为其 国民的缔约国主管当局。该项案情应在不符合协定规定的征税措施 第一次通知之日起 3 年内提出。
（2）上述主管当局如果认为所提意见合理，又不能单方面圆满 解决时，应设法同缔约国另一方主管当局相互协商解决，以避免不 符合协定的征税。所达成协议的执行不受缔约国国内法时限的限 制。
（3）缔约国双方主管当局应通过相互协商设法解决在解释或实 施协定时所发生的困难或疑义，也可以对协定未作规定的消除双重 征税问题进行协商。
（4）为达成第（2）款和第（3）款的协议，缔约国双方主管当 局可以直接沟通。
5.2.4 启动程序
如果中国居民（国民）认为，缔约对方所采取的措施，已经或 将会导致不符合税收协定所规定的征税行为，在满足相关法律法规 要求的情况下，可以向省税务机关提出申请，请求税务总局与缔约 对方主管当局通过相互协商程序解决有关问题。
中国居民有下列情形之一的，可以申请启动相互协商程序：
（1）对居民身份的认定存有异议，特别是相关税收协定规定双 重居民身份情况下需要通过相互协商程序进行最终确认的；
（2）对常设机构的判定，或者常设机构的利润归属和费用扣除 存有异议的；
（3）对各项所得或财产的征免税或适用税率存有异议的；
（4）违反税收协定非歧视待遇（无差别待遇）条款的规定，可 能或已经形成税收歧视的；
（5）对税收协定其他条款的理解和适用出现争议而不能自行解 决的；
（6）其他可能或已经形成不同税收管辖权之间重复征税的。
企业申请启动相互协商程序的，应当在税收协定规定期限内， 向国家税务总局书面提交《启动特别纳税调整相互协商程序申请 表》和特别纳税调整事项的有关说明。企业当面报送上述资料的， 以报送日期为申请日期；邮寄报送的，以国家税务总局收到上述资 料的日期为申请日期。企业向国家税务总局提起相互协商申请的， 提交的资料应当同时采用中文和英文文本，企业向税收协定缔约双 方税务主管当局提交资料内容应当保持一致。
国家税务总局收到企业提交的上述资料后，认为符合税收协定 有关规定的，可以启动相互协商程序；认为资料不全的，可以要求 企业补充提供资料。
5.2.5 相互协商的法律效力
经双方主管当局经过相互协商达成一致意见的，应按照以下不 同情况分别处理：
（1）双方就协定的某一条文解释或某一事项的理解达成共识 的，税务总局应将结果以公告形式发布；
（2）双方就具体案件的处理达成共识，需要涉案税务机关执行 的，税务总局应将结果以书面形式通知相关税务机关。
经双方主管当局相互协商达成一致的案件，涉及中国税务机关 退税或其他处理的，相关税务机关应在收到通知之日起三个月内执 行完毕，并将情况报告税务总局。
企业或者其扣缴义务人、代理人等在相互协商中弄虚作假，或 者有其他违法行为的，税务机关应当按照税收征管法及其实施细则 的有关规定处理。
5.2.6 柬埔寨仲裁条款
如果纳税人不接受柬埔寨税务局的决定，则可在 30 日期限内向 税务仲裁委员会提交抗议信。在收到税收仲裁委员会的决定后，纳 税人有权在该决定下达的 30 日期限内向主管法院提出上诉。
纳税人在向法院申请上诉之前应在国库存放保证金，数额等同 于处在争议中由柬埔寨税务局评估的税金、附加税和利息的金额。
5.3 中柬税收协定争议的防范
因暂无相关法规，该部分不适用。
第六章 在柬埔寨投资可能存在的税收风险
6.1 信息报告风险
6.1.1 登记注册制度
根据柬埔寨法律规定，所有在柬埔寨投资成立的企业均需向相 关的政府部门包括商务部、柬埔寨税务局以及劳动与职业培训部申 请注册。在某些投资地区，投资企业可通过柬埔寨发展理事会批准 的合格投资项目申请获取政府优惠。除此之外，若该投资企业雇佣 超过 8 人，需申请注册国家社会保障基金。
如前所述，企业应在公司开始运营或在商务部注册登记起 15 日 内向柬埔寨税务局办理税务登记。企业可在柬埔寨税务局或在柬埔 寨税务局官网上注册。注册登记时，董事会主席，股东，或公司董 事应亲自前往柬埔寨税务局递交照片、扫描指纹以及填写申请表并 提供其他柬埔寨税务局要求的文件。
若企业未进行税务登记，该行为将被视为妨碍执行税收条例， 可被处以 500 万瑞尔以上 1,000 万瑞尔以下的罚金或（和）被判处 1 个月以上 1 年以下监禁。除此之外，如果企业还违反妨碍执行税 收条例，须额外缴纳 200 万瑞尔税金。
6.1.2 信息报告制度
关于地址、公司形式、业务转让或停业、企业主管或负责税务 事项有关人员的任何变更，应在 15 日内通知柬埔寨税务局，柬埔寨 税务局可以据此及时确定注册的生效日期。
若企业未告知柬埔寨税务局相关的公司变更信息，该行为将被 视为妨碍执行税收条例，可被处以 500 万瑞尔以上 1,000 万瑞尔以 下的罚金或（和）被判处 1 个月以上 1 年以下监禁。除此之外，如
果企业还违反妨碍执行税收条例，须额外缴纳200 万瑞尔税金。
6.2 纳税申报风险
6.2.1 在柬埔寨设立子公司的纳税申报风险
柬埔寨企业有义务按月及按年向柬埔寨税务局进行纳税申报。
（1）按月申报
公司有义务按月申报的税种包括但不限于以下：
1 预缴所得税；
2 工资税；
3 预提税；
4 酒店住宿税；
5 增值税；
6 公共照明税；
7 特定商品和服务税；
8 其他税。
上述应缴税金应在次月的 20 号以前完成申报缴纳。未在规定的 期限内完成纳税申报缴纳税金的，将被处以罚金以及按每月 1.5%的 利息征收滞纳金。
（2）按年申报
纳税人应在每一纳税财年结束后三个月内向主管柬埔寨税务局 申报缴纳所得税。例如，一家公司的纳税财年于 2022 年 12 月 31 日 结束，那么公司应于 2023 年 3 月 31 日以前申报 2022 财年所得税。 截至财年末，已按月缴纳的预缴所得税可用于抵扣年度应纳所得税 及最低税额。
若企业未按期申报缴纳所得税，将被处以罚金以及按每月 1.5% 的利息征收滞纳金。
6.2.2 在柬埔寨设立分公司或代表处的纳税申报风险
外国投资者在柬埔寨设立的分公司或代表处，与子公司所面临 的纳税申报风险相同。
6.2.3 在柬埔寨取得与常设机构无关的所得的纳税申报风险
在柬埔寨构成常设机构的非居民纳税人，应就取得来源于柬埔 寨部分的所得向柬埔寨税务局申报纳税。未构成常设机构的非居民 纳税人应对其来源于柬埔寨的所得缴纳预提所得税。
6.3 调查认定风险
柬埔寨税收制度形成的时间相对来说比较短，其特点就是税种 比较多，且法律法规经常发生变化，这些法律法规通常不清晰，相 互矛盾，需经解释。通常，柬埔寨税务局的不同层级机构会给出不 同的解释。税收要经过柬埔寨税务局多个不同机构的审核和调查。 因此，企业在面临税务检查时，可能会因不同的解释而产生税务风 险。
6.4 享受税收协定待遇风险
实务操作中，企业可能存在未正确享受协定待遇的风险及滥用 税收协定（安排）待遇的风险。
6.5 其他风险
6.5.1 增资与减资的风险
根据《商事企业法》相关规定，公司股东可通过现金或其他形 式，包括商标、版权、专利和无形资产使用权或商标许可等向公司 注入股本。 目前尚未出台相关法规对股本增资进行限制。
企业需就股本增资事宜向商务部登记，并向其提交修订后的公 司章程。企业在获得商务部批准后 15 日内应向柬埔寨税务局递交变 更股权注册资本的情况说明。若未按前述规定就变更股权注册资本 告知相关机关的，企业或被处以罚金。
根据《商事企业法》规定，企业在满足以下条件时可缩减公司 股本：
（1）股本缩减金额不得超过原始注册资本的 50%。在随后进行 股本增资时，50%的限制条件将不适用；
（2）公司资产的可实现价值不得少于其累计负债且有合理的理 由相信债务到期时公司拥有偿还能力；
（3）企业需自取得商务部批复之日起 90 日内留存股本缩减批 复文件，以防债权人纠纷。
企业需就股本缩减事宜向商务部登记并获得批复。
6.5.2 海外投资架构风险
企业在海外投资的初期，可通过搭建有效的投融资架构，不仅 可以有效优化海外投资整体税负，降低税务风险，还可以达到更高 的运营和管理效益，有利于企业今后的海外拓展活动。
常见的海外投资架构分为两类，一类是直接控股架构，一类是 间接控股架构。
直接控股架构（如下图 3 所示），即企业直接在柬埔寨设立子 公司或分支机构。
柬埔寨
间接控股架构（如下图 4 所示），指通过在中国及柬埔寨之外 的第三国设立一层或多层中间控股公司，间接持有位于柬埔寨的运 营公司。
柬埔寨
图 4 间接架构示意图
直接投资架构与间接投资架构各有优劣，其优缺点总结如下：
表 13 直接投资架构和间接投资架构优缺点比较
|
|
直接控股架构 |
间接控股架构 |
|
优点 |
（1） 简化投资环节和设立企业的程序； （2） 减少相应的设立、经营及管理费 用。 |
（1） 降低股息的当地预提税； （2） 避免股权转让所得的当地预 提税； （3） 第一层控股公司可以作为海 外投资平台，便于管理，并在一 定程度上降低第二层控股公司 “受控外国公司 ”和“居民企 业 ”风险； （4） 海外上市更具一定的灵活 性。 |
|
缺点 |
（1） 股息分配的税负较高； （2） 股权转让所得的税负较高，该税负 无法递延到以后期间，从纳税时间上 来看税务负担比较重； （3） 中国企业转让海外子公司股权，应 当向外汇管理部门提交股权转让报告 书，并且需要将所得外汇收益调回境 内，外汇管理复杂； （4） 如果中国企业有多个海外投资项目 均纳入上市范围，则需要在未来进行 大规模的整合与架构重组，海外上市 缺乏灵活性。 |
（1） 需要中间控股公司的设立和 维持成本，并且可能需要符合控 股公司当地的实质性要求； （2） 股息分配、股权转让所得的 递延纳税存在一定程度的税务风 险。 |
企业在搭建海外投资架构时，应根据企业自身的海外业务发展 规划，综合考虑投资法规、资本保护、资金需求、资金回流和税务 效率等各项因素。
中国（投资母国）企业需要关注的是股息收入的所得税；财产 转让的所得税；税收协定；居民企业；受控外国公司；外国税收抵 免。
如果有中间控股公司的，需要关注所在地国家（地区） 的股 息、财产转让的所得税；股息、财产转让的预提所得税；税收协 定。
柬埔寨（投资东道国）子公司或控股需要关注的是股息汇出的 预提所得税；财产转让的预提所得税；税收协定。
（1）股息或财产转让相关的所得税及预提所得税
中国企业取得海外控股公司分配的股息（红利） 以及转让海外 控股公司取得的财产转让，通常需要按其适用税率在中国缴纳所得 税。
运营公司在柬埔寨已缴纳的所得税，以及母公司在柬埔寨缴纳 的股息预提所得税，在符合一定条件下，可以在一定限额内抵免母 公司取得运营公司分配的股息收入和转让海外运营公司股权取得的 财产转让需要在中国缴纳的所得税。
如果母公司通过中间控股公司持有海外运营公司的股权，中间 控股公司会将海外运营公司分配的利润以股息的形式分配给母公 司，因此需要考虑中间控股公司所在地对股息汇出征收的预提所得 税。
（2）税收协定
应关注的税收协定包括中国与柬埔寨之间的税收协定、中国与 中间控股公司所在国家（地区）之间的税收协定以及柬埔寨与中间 控股公司所在国家（地区）之间的税收协定。
附录
柬埔寨签订税收条约一览表
|
亚洲 |
||||
|
中国 |
韩国 |
马来西亚 |
越南 |
印度尼西亚 |
|
文莱 |
泰国 |
新加坡 |
|
|
参 考 文 献
[1] 《一带一路国外投资指南上（柬埔寨）》2021 年版，国家发展和改革委员会，2022 年 1 月
[2] 《对外投资合作国别（地区）指南（柬埔寨）》2022 年版，商务部国际贸易经济合作研 究院、中国驻柬埔寨大使馆经济商务参赞处、商务部对外投资和经济合作司
[3] 《柬埔寨王国税法》
[4] 《柬埔寨王国投资法》，来源
http://cb.mofcom.gov.cn/article/ddfg/200303/20030300075515.shtml
[5] 《柬埔寨财政管理法》（2021 年）
[6] 柬埔寨海关总署官网，来源
http://www.customs.gov.kh/en_gb/
[7] 《柬埔寨海关法》，来源
http://www.customs.gov.kh/laws-and-regulations/
[8] 《柬埔寨公司税制》，IBFD,2022
[9] 《柬埔寨个人税制》，IBFD,2022
[10] 中华人民共和国驻柬埔寨大使馆官网，来源
http://kh.china-embassy.org/chn/jpzzx/t1262234.htm
[11] 中华人民共和国驻柬埔寨大使馆经济商务参赞处，来源 http://cb.mofcom.gov.cn/
[12] 柬埔寨税务总局官网，来源 https://www.tax.gov.kh/
[13] 《中华人民共和国和柬埔寨政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》
编写人员：梁兴涛 梁柯 康晓琴 兰乐 周婧 杨流 邵文雯
审校人员：张勇 高岚 廖梦兰 夏千茜 罗昭兵 秦意 黄金秋 罗秋萼
来源：国家税务总局网站
